Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2019/4298 E. , 2022/7718 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/4298
Karar No : 2022/7718
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Turizm İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin 2017/3 dönemine ilişkin olarak sermaye azaltımı nedeniyle emisyon pirimleri üzerinden ihtirazı kayıtla beyan ederek ödediği 3.089.614,35 TL stopaja ilişkin tahakkuk işleminin iptali ile ödenen tutarın ticari faiz ile birlikte iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:… Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; şirket sermayesine dahil edilmiş bulunan emisyon priminin şirketin ticari kazancına ilişkin bir unsur olmadığı ve vergilendirilebilir bir değer olarak değerlendirilemeyeceği, sermaye azaltımına gitmek isteyen şirketin emisyon primi üzerinden azaltıma gitmesi durumunda zaten bunun ortaklara ait olan bir değer olduğu düşünüldüğünde kâr dağıtımı olarak kabul edilemeyeceği anlaşıldığından emisyon primi üzerinden hesaplanan vergi kesintisine ilişkin tahakkukta hukuka uyarlık bulunmadığı; faiz istemi yönünden, davacıya davaya konu tutar için 3095 sayılı Kanuni Faizi ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun hükümlerine göre faiz ödenmesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ :Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “İspat” başlıklı 3. maddesinin (B) fıkrasında ise, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği hüküm altına alınmıştır.
Yargıtay içtihatlarında, kanunun emredici hükümleri ile yasaklanan bir amaca, emredici kanun hükümleri ile yasaklanmamış olan yollardan ulaşılması şeklinde tanımlanan kanuna karşı hilenin, vergi yargısındaki karşılığı “peçeleme” olarak ifade edilebilir. Peçeleme ile vergilendirilmesi istenilen iktisadi sonuç, başka hukuksal yollarla vergi dışı bırakılmak istenilmektedir. Bu durum, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinde kendisine yer bulan, vergilendirilmede vergiye ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükmüne aykırılık teşkil etmektedir. Anılan maddenin gerekçesinde, bir kısım mükelleflerin mümkün olduğu kadar az vergi verme gayreti içerisinde oldukları, bunu sağlamak için de vergiye tabi gelir ve işlemlerini, kanunların açık ve müsamahalı bulunduğu imkanlardan faydalanmak veya kanunları hiçe saymak suretiyle gizledikleri ve vergiye tabi değilmiş gibi gösterdiklerine vurgu yapılarak, bu olumsuz durumu giderebilmek adına olayın gösterildiği şekliyle değil gerçek yönüyle ele alınması gerektiği belirtilmiştir.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 347 maddesi ile esas sözleşmede hüküm veya genel kurul kararı bulunması şartıyla pay veya pay senetlerinin itibari değerinin üzerinde bir bedelle çıkarılabilmesine olanak tanınmış; “Şirketin Finansal Tabloları, Yedek Akçeler” başlıklı Dokuzuncu Bölümü’nün (C) Yedek Akçeler, I-Kanuni yedek akçeler başlıklı 519. maddesinin birinci fıkrasında, yıllık kârın yüzde beşi, ödenmiş sermayenin yüzde yirmisine ulaşıncaya kadar genel kanuni yedek akçeye ayrılacağı, ikinci fıkrasında, birinci fıkradaki sınıra ulaşıldıktan sonra, yeni payların çıkarılması dolayısıyla sağlanan primin, çıkarılma giderleri, itfa karşılıkları ve hayır amaçlı ödemeler için kullanılmamış bulunan kısmının, ıskat sebebiyle iptal edilen pay senetlerinin bedeli için ödenmiş olan tutardan, bunların yerine verilecek yeni senetlerin çıkarılma giderlerinin düşülmesinden sonra kalan kısmının ve pay sahiplerine yüzde beş oranında kâr payı ödendikten sonra, kârdan pay alacak kişilere dağıtılacak toplam tutarın yüzde onunun, genel kanuni yedek akçeye ekleneceği, üçüncü fıkrasında da, kanuni yedek akçenin sermayenin veya çıkarılmış sermayenin yarısını aşmadığı takdirde, sadece zararların kapatılmasına, işlerin iyi gitmediği zamanlarda işletmeyi devam ettirmeye veya işsizliğin önüne geçmeye ve sonuçlarını hafifletmeye elverişli önlemler alınması için kullanılabileceği düzenlenmiştir.
Anonim şirketlerin kuruluşlarında ya da sermaye artırımlarında çıkardığı payların, itibari değerlerinin üzerinde bir bedelle ihraç edilmeleri durumunda elde edilen olumlu farka emisyon primi denmekte olup; emisyon primli hisse senedi satışından elde edilen emisyon primi karşılıklarının kanuni yedek akçe olarak ayrılması Türk Ticaret Kanunu’nun 519. maddesi uyarınca zorunludur.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; Ticaret Kanunu’na göre kanuni yedek akçe olarak ayrılması zorunlu olan emisyon primlerinin anılan Kanunu’nun 519. madde metninde açık olduğu üzere, “sermaye” ve “çıkarılmış sermaye” kavramlarının dışında tutulduğu, tek düzen muhasebe sistemi uygulamasında emisyon primli sermaye artışı nedeniyle elde edilen nakdin nominal sermayeye isabet eden kısmının “ödenmiş sermaye” hesabına, kalan kısmının ise sermaye yedeği olarak “hisse senedi ihraç primleri” hesabına kaydedilmesi gerektiği, kanuni yedek akçelere eklenme zorunluluğu getirilen bu primlerin (genel kanuni yedek akçe) toplamı, sermayenin yarısını aşan bir tutara ulaşana kadar sadece zararların kapatılmasına, işlerin iyi gitmediği zamanlarda işletmeyi devam ettirmeye veya işsizliğin önüne geçmeye ve sonuçlarını hafifletmeye elverişli önlemler alınması için kullanılabileceği sonucuna varılmaktadır.
İşletme bünyesinde bulunan yahut işletme faaliyetleri sonucunda oluşan özvarlık tutarlarının sermayeye eklenmiş olması durumunda nitelik değiştirerek “sermaye” haline dönüştüğü ve bu nedenle dağıtılmaları halinde yasal olarak ortada bir kâr dağıtımından bahsedilemeyeceğinden vergilenebilir özelliklerinin ortadan kalktığı değerlendirilebilecekse de, sermaye yedeği olarak işletme sermayesinin cüzü niteliğinde olan anılan tutarların, sermaye azaltımı suretiyle ortaklara ödenmesinin bir kâr dağıtımı olup olmadığının tespiti, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olması nedeniyle, oluştuğu veya sermayeye ilave edildiği dönemdeki yasal düzenlemelerde belirlenen niteliğinin ortaya konulmasına bağlı olmaktadır.
Davacı şirketin, 30/07/2008 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 30/06/2008 tarihli genel kurul kararı ile ana sözleşme tadil metninin tescili ve ilanının yapıldığı ve tüm hissedarların toplam her bir pay 1 TL olacak şekilde 7.143 adet hisse payına sahip olduğu, 18/11/2009 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 03/11/2009 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2008 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının yedek akçelere ayrılmasına oy birliği ile karar verildiği, 01/11/2010 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 25/10/2010 tarihli genel kurul kararı ile 2009 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının yedek akçelere ayrılmasına oy birliği ile karar verildiği, 06/09/2011 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 23/08/2011 tarihli genel kurul kararı ile 2010 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının yedek akçelere ayrılmasına oy birliği ile karar verildiği, 04/11/2011 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 23/08/2011 tarihli genel kurul kararı ile şirketin toplam 7.143.000,00 TL’lik sermayesine tekabül eden 7.143 adet hissenin tamamının toplantıda vekaleten temsil edildiği, şirketin … Gayrimenkul Geliştirme Kiralama ve Ticaret Anonim Şirketi’ni bütün aktif ve pasifleri ile külli halefiyet yoluyla devralmak suretiyle söz konusu şirket ile birleşmesine, şirketin bu devir dolayısıyla yapacağı sermeye artırımının tecil tarihi ile hüküm ifade etmesine oy birliği ile karar verildiği, şirketin sermayesinin birleşme işlemi neticesinde mevcut sermayesi olan 7.143.000,00 TL’nin 7.383.514,00 TL’ye çıkarılmasına ve bu nedenle sermayesinin 240.514,00 TL tutarında artırılmasına karar verildiği, şirketin önceki sermayesi olan 7.143.000,00 TL’nin tamamının hissedarlar tarafından ödendiği, artırılan 240.514,00 TL’nin tamamının şirket sermayesine ilavesi yoluyla karşılandığının belirtildiği, 16/07/2012 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 29/06/2012 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2011 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının yedek akçelere ayrılmasına oy birliği ile karar verildiği, 07/08/2013 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 30/07/2013 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2012 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının şirketin geçmiş yıl karları isimli 570-001 numaralı hesabında tutulmasına oy birliği ile karar verildiği, şirket sermayesinin 24.229.853,00 TL tutarında artırılarak 7.383.514,00 TL’den 31.613.367,00 TL’ye çıkartılmasına ve artırılan tutar olan 24.229.853,00 TL, 20/06/2013 tarihli Yeminli Mali Müşavir Raporu ile tespit edilmiş olan sermaye yedeklerindeki genel kanuni yedek akçenin serbest kısmı ile karşılandığının, yeni çıkan payların mevcut hissedarlara paylarının sermayeye oranı ölçüsünde bedelsiz tahsis edildiğinin belirtildiği, 04/09/2014 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 27/08/2014 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2013 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının şirketin geçmiş yıl karları isimli 570-001 numaralı hesabında tutulmasına oy birliği ile karar verildiği ve şirketin sermayesinin 31.613.367,00 TL olduğu, bu sermayenin 1,00 TL nominal değerde toplam 31.613.367 adet paya ayrıldığının belirtildiği, 06/05/2016 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 28/04/2015 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2014 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının şirketin geçmiş yıl karları isimli 570-001 numaralı hesabında tutulmasına oy birliği ile karar verildiği, 06/06/2017 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, 02/05/2016 tarihli genel kurul kararı ile şirketin 2012,2013,2014 ve 2015 yılı faaliyetlerinden elde ettiği kardan hissedarlara 6.878.932,65 TL temettünün Mayıs 2016 içinde dağıtılmasına katılanların oy birliği ile karar verildiği, 21/12/2016 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, şirketin 31.613.367,00 TL sermayesinin 20.597.429,00 TL azaltılarak 11.015,938 TL’ye indirilmesine karar verildiği, 27/03/2017 tarihli Ticaret Sicili Gazetesi’ne göre, Yönetim Kurulunun 14/12/2016 tarihli sermaye azaltım raporunun aynen onaylanmasına ve rapora göre paylardan 20.597.429 adedinin iptal edilmesine, bu suretle pay adedinin 31.613.36 paydan 11.015.938 adet paya düşürülmesine, payların nominal değerlerinin aynı kalarak şirketin yeni sermayesinin 11.015.938,00 TL olduğuna, azaltılan bu sermayenin de hissedarlar arsında hissedarlık oranında azaltılmasına katılanların oy birliği ile karar verildiği görülmüştür.
Dosyanın incelenmesinden, şirketin sermaye azaltımı yapmasından önce, şirketin nakit olarak 7.143.000,00 TL, emisyon pirimi olarak 24.229.853,00 TL, birleşme ayni sermaye olarak 240.514,00 TL olmak üzere toplam 31.613.367,00 TL sermayeye sahip olduğu ve davalı idarece en çok vergi hesaplanması gerekenden başla prensibinden hareketle tüm sermaye azaltımının emisyon primi üzerinden yapıldığı değerlendirilerek, şirketin14/12/2016 tarihli sermaye azaltım raporuna göre paylardan iptal ettiği 20.597.429 adedinin karşılığı olan 20.597.429,00 TL üzerinden %15 tevkifat yapıldığı anlaşılmıştır.
Şirketler tarafından gerçekleştirilen sermaye azaltımının muvazaalı şekilde vergiden kaçınmak amacıyla yapıldığı kanaatine varılması durumunda sermaye azaltımı sonucunda ortaklara dağıtılan tutarın vergilendirilmesi gerekmektedir. Olayda, şirketin 2008 yılında sermayesinin 7.143.000,00 TL olduğu, 2008 yılından itibaren şirket faaliyetlerinden elde edilen karlar hissedarlara temettü olarak dağıtılmaması ve kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalan tutarların yedek akçelere ayrılması yolunun izlenmesi, aynı şekilde 30/07/2013 tarihli genel kurul kararı ile 2012 yılı faaliyetlerinden elde edilen kardan yine hissedarlara temettü dağıtılmayıp kanuni yedekler ayrıldıktan sonra kalanının şirketin geçmiş yıl karları isimli hesabında tutulması ve şirket sermayesinin de 24.229.853,00 TL tutarında artırılarak 31.613.367,00 TL’ye çıkartılmasından sonra şirketin amaç ve konusunu yerine getirmek için gereğinden fazla olduğu ve ihtiyacın üzerinde sermayeye sahip olunması halinin şirket için atıl kapasite oluşturduğu kanaatine varılması nedeniyle sermaye azaltımına gidilmesi ihtiyacının doğduğu belirtilmiş olsa da, 2013 yılında alınan bu karardan kısa bir süre sonra şirketin bu sefer de 31.613.367,00 TL sermayesinin 20.597.429,00 TL azaltılarak 11.015,938 TL’ye indirilmesine karar verilmesinin, şirket sermaye azaltımının belirtilen amaç dışında muvazaalı şekilde vergiden kaçınmak amacıyla yapıldığı ve aksine yönelik ispatın da davacı tarafından yapılamadığı sonucuna varılmıştır.
Belirtilen nedenlerle, şirket sermayesinin “sermaye azaltımı” adı altında ortaklarına dağıtımının “kâr dağıtımı” olarak kabul edilmesi gerektiğinden vergiye tabi tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığından karada isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2.Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 08/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
(X) KARŞI OY :
Taraflarca temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.