Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/2939 E.  ,  2022/6869 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2939
Karar No : 2022/6869

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Otomotiv Sanayi İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, elde ettiği bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2014/10 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesince verilen …tarih ve E:…, K:…sayılı kararda; davacı şirketin ne inceleme sırasında ne de yargılama sırasında … Otomobil AŞ ile olan ilişkisini yazılı belge ile ispat etmediği, her ne kadar yapılan kaydi envanter çalışmasında tutarsızlık görülmese de belgesiz emtia satışı nedeniyle beyanlara yansıtılmayan kayıt dışı hasılata yönelik faaliyetin şirketin defter ve belgelerinden tespitinin mümkün olamayacağı, … Otomobil AŞ’nin temsilcisinin davacıdan katma değer vergisi dahil 312.315,32 TL tutarında mal aldıkları yolundaki beyanına karşı, ticari alım satımda bulunulan kişilere 13.713.684,68 TL fazladan yapılan ödemenin hayatın olağan akışına göre avans ya da borç verme olamayacağı, bir tarafın beyanının diğer tarafın beyanı ile uyumlu olmadığı hususları dikkate alındığında, yapılan karşıt tespitler ve karşıt firmanın defter ve belgeleri ile hesap hareketlerinin incelenmesi sonucu re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; olayda, davacı tarafından belgesiz emtia satışı yapıldığına ilişkin, … Otomobil AŞ’ye havale ve çek ile yapılan ödemeler haricinde herhangi bir tespitin bulunmadığı, davacı şirket hesaplarına göre yapılan kaydi envanter çalışmasında envanter dengesinin sağlandığının inceleme elemanınca da tespit edildiği, bu haliyle belgeli alınan emtiaların belgesiz satışının yapıldığından söz edilemeyeceği, davacının kayıt dışı satışa konu emtiaları belgesiz aldığı yönünde de bir tespitin bulunmadığı, ayrıca, her iki şirket temsilcisinin para hareketine ilişkin olarak ileri sürdüğü izahatların gerçekliğinin ortaya konulması amacıyla, davacı şirket tarafından … Otomobil AŞ’ye yapılan ödemelerin, anılan şirketin Satıcılar hesabına kaydedildiği tespitine karşın, … AŞ tarafından ticari mal girişi kaydı yapılıp yapılmadığı, anılan şirketin söz konusu tutarlarda emtiayı alarak kayıtlı/kayıt dışı satış yapıp yapmadığı veya davacıya geri ödemede bulunup bulunmadığı hususlarının inceleme elemanınca araştırılmadığı; bu sebeplerle, hukuken karine teşkil edebilecek nitelikte delillere dayanmaksızın ve sonuç itibariyle vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti somut ve hukuken geçerli bilgi veya belgelerle ortaya konulmaksızın yapılan incelemeye istinaden, sadece taraflar arasındaki para hareketine dayanılarak kayıt dışı satış yapıldığı varsayımıyla belirlenen hasılat tutarı dikkate alınarak beyanlarının düzeltilmesi sonucu tarh edilen vergide ve kesilen cezada hukuka uyarlık görülmediği, istinaf istemi kabul edilerek davanın reddi yönündeki Mahkeme kararının kaldırılması gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış ve maddenin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak belirtilmiş; Kanunun 134. maddesinin 1. fıkrasında ise, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükmüne yer verilmiştir.
Davacı adına 2014 yılı hesap ve işlemlerinin katma değer vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu’nda; şirketin motorlu kara taşıtları aksesuarlarının toptan ticareti faaliyeti ile iştigal ettiği, 2011 ila 2015 hesap dönemlerine ilişkin olarak kurumlar vergisi yönünden matrah arttırımında bulunduğu, şirketin ürün çeşidinin çok fazla olması nedeniyle sondaj usulüyle seçilen ürünler bazında şirket temsilcisiyle birlikte kaydi envanter çalışması yapıldığı, söz konusu kaydi envanter çalışmasında; dönem başı stok miktarı + dönem içi alış miktarı – dönemde satılan mal mevcudu = dönem sonu stok miktarı olduğu ve fark tespit edilmediği, dönem başı mal ortalama maliyetleri, dönem içi alış ortalama maliyetleri, dönemde satılan mal ortalama maliyetleri, dönem sonu stok ortalama maliyetlerinin doğru hesaplandığı hususunun tespit edildiği, yapılan kaydi envanter çalışmasında her ne kadar fark çıkmamış olsa da defter ve belgeler üzerinden yapılan incelemeler, karşıt tespitler ile banka kayıtları nedeniyle şirketin bir kısım hasılatını belge düzenlememek suretiyle beyan dışı bıraktığı kanaatine varıldığı; … Otomobil AŞ nezdinde yapılan karşıt tespitte, … Otomobil AŞ’nin davacıya 2014 hesap döneminde KDV dahil 17.787.640,96 TL tutarında mal sattığı ve ilgili mükelleften KDV dahil 312.315,32 TL tutarında mal aldığı bilgisinin defter kayıtlarından ve Ba-Bs formlarından anlaşıldığı, yine … Otomobil AŞ’nin davacı şirkete 2014 hesap döneminde 7.576.000,00 TL EFT/havale ve 6.450.000,00 TL de çek olmak üzere toplam 14.026.000,00 TL tutarında ödemede bulunduğu tespit edildikten sonra, şirket temsilcisine 2014 hesap döneminde KDV dahil 312.315,32 TL alışları olduğu halde neden 14.026.000,00 TL tutarında (13.713.684,68 TL fazlası) ödeme yaptıkları sorulduğunda “Mal alışı tutarını aşan ödemeler …’da fazla gelen EFT ve havalelerin iade edilmesi amaçlıdır. Dolayısı ile fazla yapılan bir ödeme söz konusu değildir. 2014’te herhangi bir avans hesabının kullanılması durumu söz konusu değildir. … genelde bizden mal alan bir firmadır. Ara ara bizim de …’dan mal alışlarımız olmuştur. … bu paraları aslında avans olarak göndermişti ancak biz tercihimizi 120- Alıcılar, 320-Satıcılar hesaplarında işleme yönünde kullandık. Sonra da geri gönderdik” şeklinde beyanda bulunulduğu, aynı sorunun davacı kurum temsilcisine de sorulduğu, cevaben “İlgili dönemde … AŞ ile ticari ilişkilerimiz olmuştur. Kendileri ile oto yedek parça alım – satımında bulunduk. Kendileri ile aramızda düzenlenmiş herhangi bir borç, alacak – verecek sözleşmemiz yoktur. Fazla alınan tutarlar iki firma arasındaki ticari güvene dayanan borç veme – alma durumundan ibarettir. Herhangi bir avans alma durumu söz konusu değildir. Zayi olan, çalınan herhangi bir malımız yoktur. Belgesini düzenlemediğimiz herhangi bir satışımız yoktur. Alınan bu borçların yasal defterlere yansıtılmamasının sebebi sehven muhasebe kayıtlarında hata yapılmasıdır. Söyleyeceklerim bundan ibarettir.” şeklinde beyanda bulunulduğu, bu durumda, yapılan kaydi envanter çalışmasında her ne kadar fark çıkmamış olsa da, … Otomobil AŞ kayıtlarından tespiti yapılan ödemelerin davacı tarafından 340-Alınan sipariş Avansları, 329-Diğer Ticari Borçlar veya 336-Diğer Çeşitli Borçlar hesaplarından herhangi birine kaydedilmemesi, ilgili firmayla aralarında borç/alacak/avans durumuna ilişkin herhangi bir sözleşme bulunmaması ve davacı kurum temsilcisinin yapılan fazla tahsilatları borç olarak aldıkları yönündeki beyanının ticari teamüllere ve ticari hayatın olağan işleyişine uygun olmaması hususları karşısında, … Otomobil AŞ tarafından fazladan ödenen 13.713.684,68 TL’nin davacı tarafından adı geçen firmaya yapılan kayıt dışı satışlara ilişkin olduğu, bu tutarın KDV hariç tutar olarak kabul edilmesi gerektiği ve tam olarak hangi ayda ne miktarda satışlarından kaynaklandığının bilinmemesi nedeniyle kayıt dışı hasılatın 12’ye bölünerek tüm yıla dağıtılmasının uygun olacağı, KDV oranının %18 olarak tespit edildiği, şirketin beyanlarının yeniden düzenlenmesi ve bir kat vergi ziyaı cezalı olarak katma değer vergisi tarhiyatı yapılması gerektiği sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Olayda, her ne kadar yapılan kaydi envanter çalışmasında fark çıkmamış ve Bölge İdare Mahkemesince, olayın gerçek mahiyetinin somut ve hukuken geçerli bilgi veya belgelerle ortaya konulmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiş ise de, belgesiz emtia satışı nedeni ile beyanlara yansıtılmayan kayıt dışı hasılata yönelik faaliyetin şirketin defter ve belgelerinden tespit edilemeyeceği, ticari alım satımda bulunulan kişiye 13.713.684,68 TL fazladan yapılan ödemenin hayatın olağan akışına göre avans ya da borç verme olamayacağı, tarafların beyanlarının birbirleri ile uyumlu olmadığı, 213 sayılı Kanun’un 3. maddesi uyarınca yapılan tarhiyatın yerinde olmadığına ilişkin ispat külfeti kendisine ait olan davacı tarafından, inceleme elemanına ve dava dosyasına buna ilişkin ispat edici bilgi ve belge sunulmadığı dikkate alındığında, davacı şirketin belgesiz emtia satışı yaparak bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı sonucuna varıldığından, cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık; aksi yönde verilen temyize konu kararda ise isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 24/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.