Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2020/2758 E.  ,  2022/4659 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2758
Karar No : 2022/4659

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) …
VEKİLİ: Av. …
2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, …İnşaat Taşımacılık Elektrik Makina Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınamayan 2014 ila 2016 yıllarına ait muhtelif kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …, …, … ve … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu 3 takip numaralı ödeme emrinin 1, 4 ve 5. sırasındaki kamu alacakları ile 7 takip numaralı ödeme emrinin 6, 7, 8 ve 10. sırasındaki kamu alacaklarının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerine ilişkin tebliğ alındıları davalı idarece dosyaya sunulmadığından, şirket nezdinde usulüne uygun bir şekilde kesinleştirildiği ortaya konulamayan kamu alacağının kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan aranılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı, diğer kamu alacaklarıyla ilgili olarak ise asıl borçlu şirket nezdinde usulüne uygun bir şekilde takip edilmesine rağmen şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşıldığından, davacı adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle 3 ve 7 takip numaralı ödeme emirleri, değinilen kısımları yönünden iptal edilmiş, 3 ve 7 takip numaralı ödeme emirlerinin diğer kısımları ile 1 ve 2 takip numaralı ödeme emirleri yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu 1 ve 2 takip numaralı ödeme emirleri ile 3 takip numaralı ödeme emrinin, 2, 3, 17, 18, 19, 23, 33 ila 39 ve 44 ila 47. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmına yönelik hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvuruları, kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Vergi Mahkemesi kararının, 3 takip numaralı ödeme emrinin, 42, 43, 48, 49 ve 50. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmı yönünden davanın reddine yönelik hüküm fıkrası, söz konusu kamu alacaklarının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerine ilişkin tebliğ alındıları davalı idarece dosyaya sunulmadığından, şirket nezdinde usulüne uygun bir şekilde kesinleştirildiği ortaya konulamayan kamu alacağının kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan aranılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı, 6 ila 16, 20, 21, 22, 24 ila 32, 40 ve 41. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmı yönünden davanın reddi, 1, 4 ve 5. sıralarındaki kamu alacakları yönünden ise iptaline yönelik hüküm fıkraları, kamu alacağının doğduğu ve ödenmesi gereken tarihlerde kanuni temsilci olmayan davacının bu borçtan sorumluluğunun bulunmadığı gerekçesiyle söz konusu hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf başvuruları kabul edilerek sözü edilen hüküm fıkraları kaldırıldıktan sonra 3 takip numaralı ödeme emrinin değinilen kısımları iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, ödeme emri içeriği kamu alacağının zamanaşımına uğradığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, ödeme emirleri içeriği kamu alacağının asıl borçlu şirketen tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması üzerine 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un mükerrer 35. maddesi uyarınca ilgili dönemlerde kanuni temsilci olan davacı adına dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ : Taraflar temyiz istemlerinin kısmen kabulü ile temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının, 7 takip numaralı ödeme emri ile 3 takip numaralı ödeme emrinin, 42, 43, 44, 48, 49 ve 50. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasının bozulması, kararın, 3 takip numaralı ödeme emrinin diğer kısımları ile 1 ve 2 takip numaralı ödeme emirlerine yönelik hüküm fıralarına yöneltilen temyiz istemlerinin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Asıl borçlu … İnşaat Taşımacılık Elektrik Makina Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nin 06/05/2016 tarihli ortakları kurulu kararı ile şirket müdürlüğü görevi sona eren davacı adına, bu şirketten alınamayan 2014 ila 2016 yıllarına ait muhtelif kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla … tarih ve … ila … ve … takip numaralı ödeme emirleri düzenlennmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcilerince yerine getirileceği, temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir “ödeme emri” ile tebliğ olunacağı; aynı Kanunun 62. maddesinde ise, borçlunun mal bildiriminde gösterilen veya tahsil dairesince tespit edilen borçlu veya üçüncü şahıslar elindeki menkul malları ile gayrimenkullerinden, alacak ve haklarından amme alacağına yetecek miktarının tahsil dairesince haczolunacağı hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanun’un “Tanımlar” başlıklı 3. maddesinde, tahsil edilemeyen amme alacağı teriminin, amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını; tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı teriminin, amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını ifade ettiği belirtilmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Davaların karara bağlanması” başlıklı 22. maddesinin 1. fıkrasında, konular aydınlandığında meselelerin sırasıyla oya konulacağı ve karara bağlanacağı, “Kararda Bulunacak Hususlar” başlıklı 24. maddesinin (e) bendinde de; kararın dayandığı hukuki sebepler ile gerekçesi ve hükmün belirtileceği kuralına yer verilmiş, 49. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde, usul hükümlerine uyulmamış olması bozma sebebi olarak sayılmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; 1 ve 2 takip numaralı ödeme emirleri ile 3 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 41 ve 45 ila 47. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamındaki vergi ve buna bağlı alacaklarda kanuni temsilcilerin 213 sayılı Yasanın 10. maddesine göre takibi gerekmekte olup, bir tüzel kişinin kanuni temsilcisinin sorumlu tutularak, 213 sayılı Kanun’un değinilen hükmü uyarınca takip edilebilmesi için kamu alacağının sorumlu sıfatıyla kendisinden tahsil edileceğinin kanuni temsilciye duyurulmasından önce borcun tüzel kişiye usulüne uygun biçimde tebliğ edilmesi, uyuşmazlık yaratılmak suretiyle ya da uyuşmazlık yaratılmaksızın kesinleşip vadesinde ödenmemiş olması, bu nedenlerle tüzel kişinin 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 54, 55 ve müteakip maddeleri uyarınca takip edilmesi ve bütün bunlara rağmen kamu alacağının tüzel kişiliğin mal varlığından tamamen ya da kısmen tahsil edilememiş olması gerekmektedir.
Dava dosyasında yer alan bilgi ve belgelere göre, 3 takip numaralı ödeme emrinin, 42, 43, 48, 49 ve 50. sıralarındaki kamu alacakları için asıl borçlu şirkete düzenlenen ödeme emrinin 26/05/2016 tarihinde usulüne uygun şekilde tebliğ edildiği, söz konusu ödeme emrine karşı dava açılmaması üzerine kamu alacağının kesinleştiği, şirket tarafından ödeme yapılmaması üzerine yapılan mal varlığı araştırmasına göre kamu alacağının şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması karşısında yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri çerçevesinde yasanın aradığı anlamda kamu alacağının şirketten tahsil olanağının bulunmadığı ve davacının kanuni temsilci sıfatıyla takibi için gereken koşulların oluştuğunun kabulü gerektiğinden, yazılı gerekçeyle 3 takip numaralı ödeme emrinin değinilen kısmını iptal eden Vergi Dava Dairesi kararının söz konusu hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Dava konusu 3 takip numaralı ödeme emrinin 44. sırasındaki kamu alacağının beyan üzerine tahakkuk eden vergi borçlarına ilişkin olması ve davacının bu vergilerin beyan ve ödeme tarihlerinde kanuni temsilci sıfatının bulunmaması nedeniyle söz konusu kamu alacaklarından sorumlu tutulamayacağından Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasında da hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, Vergi Mahkemesi kararının, 7 takip numaralı ödeme emrine ilişkin hüküm fıkralarının davacı ve davalı idare tarafından istinaf istemine konu yapılmasına karşın, bu hususta herhangi bir değerlendirme yapılmaması ve hüküm kurulmaması yargılama usulüne uygun düşmediğinden Vergi Dava Dairesi kararının bu yönden yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; 3 takip numaralı ödeme emrinin, 44. sırasındaki kamu alacağı yönünden iptaline ilişkin hüküm fıkrası hakkında yeniden değerlendirme yapılmak; 7 takip numaralı ödeme emrinin, 1 ila 5, 9, 11, 12 ve 13. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmı hakkında ise hüküm kurulmak üzere BOZULMASINA,
3. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
4. Kararın; 1 ve 2 takip numaralı ödeme emirleri ile 3 takip numaralı ödeme emrinin, 2, 3, 17, 18, 19, 23, 33 ila 39, 45, 46 ve 47. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasının ONANMASINA
5. Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulüne,
6. Kararın; 3 takip numaralı ödeme emrinin, 42, 43, 48, 49 ve 50. sıralarındaki kamu alacağı yönünden iptaline dair hüküm fıkrası hakkında yeniden değerlendirme yapılmak; 7 takip numaralı ödeme emrinin, 6, 7, 8 ve 10. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmı hakkında ise hüküm kurulmak üzere BOZULMASINA,
7. Davalı idare temyiz isteminin kısmen reddine,
8. Kararın; 3 takip numaralı ödeme emrinin, 1, 4 ila 16, 20, 21, 22, 24 ila 32, 40 ve 41. sıralarındaki kamu alacaklarına ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasının ONANMASINA
9. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca … TL maktu harç alınmasına, 17/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Kanuni Temsilcilerin Ödevi” başlıklı 10. maddesinde, tüzelkişilerin ödevlerinin kanuni temsilciler tarafından yerine getirileceği ve Kanunda yazılı ödevlerin yerine getirilmemesi yüzünden mükelleften alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyen kanuni temsilcilerin malvarlıklarından alınacağı kuralı ile tüzelkişilerin borcundan dolayı kanuni temsilcilerinin malvarlıklarına gidilebilmesinin “kanuni bir ödevin yerine getirilmemesi” şartına bağlanmıştır. Diğer bir ifade ile kanuni temsilciler şirketten tamamen veya kısmen alınamayan amme borcundan her halükarda sorumlu tutulmamışlardır.
213 sayılı Kanunda vergisel ödevler arasında sayılmayan “vergi ödeme” eylemi bir ödevin değil, bir borcun yerine getirilmesidir. Bu borcun ödenmemesi halinde de 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un ilgili hükümleri uyarınca mükellef veya vergi sorumlusundan tahsili yoluna gidilmesi gerekir.
Bu nedenle Vergi Usul Kanununda sayılan vergisel ödevlerini yerine getirip getirmediğine bakılmaksızın şirketin amme borcunu sırf vadesinde ödememiş olmasından dolayı kanuni temsilciyi sorumlu tutmak Kanun’un lafzına ve amacına aykırı düşecektir.
… İnşaat Taşımacılık Elektrik Makina Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınamayan kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirleri içeriği beyan üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmemesi tek başına vergisel ödevin yerine getirilmemesi anlamına gelmeyeceğinden, dolayısıyla davacının 213 sayılı Kanunu’nun 10. maddesinde belirtilen ödevi yerine getirmediğinden bahisle kanuni temsilci sıfatıyla takibinde hukuka uygunluk görülmediğinden, Vergi Dava Dairesi kararının 3 takip numaralı ödeme emrinin vade tarihi davacının kanuni temsilcilik görevinden ayrıldığı tarihten öncesine isabet eden borçlara ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasının bu gerekçe ile bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.