DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2021/1506 E. , 2022/1415 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/1506
Karar No : 2022/1415
TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Pazarlama Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALILAR) : 1- … Bakanlığı – …
(… Başkanlığı)
VEKİLLERİ: Av. …, Av. …
2- … Belediye Başkanlığı – …
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU:Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 20/04/2021 tarih ve E:2020/288, K:2021/2821 sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ve hesaplanan gecikme faizi ile 2019 yılı için kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması ve bu işlemin dayanağı olduğu ileri sürülen 29/09/2016 tarih ve 29842 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 69 Seri No’lu Emlak Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nin 3. maddesinin (6) numaralı fıkrasındaki “Düzenlemenin yürürlüğe girdiği 1/1/2017 tarihinden önce tamamlama vizesi yapılmış olan Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında inşa edilen binalar, geçici emlak vergisi muafiyetinden faydalanamayacaktır.” ibarenin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 20/04/2021 tarih ve E:2020/288, K:2021/2821 sayılı kararı:
Usul Yönünden:
Davacı şirketin geçici emlak vergisi muafiyetinin geriye yönelik iptal edildiğine ilişkin Ayvalık Belediye Başkanlığının 09/12/2019 tarihli yazısının 13/12/2019 tarihinde tebliğ edilmesi üzerine, davacı tarafından yapılan itirazın, anılan idarece 02/01/2020 tarihinde reddedilmesine ilişkin işlem ile tahakkuk işleminin ve bu işlemlerin dayanağı Tebliğ hükmünün iptali istemiyle 13/01/2020 tarihinde açılan davanın süresinde olduğu anlaşıldığından, davalı idarelerden Hazine ve Maliye Bakanlığının (Gelir İdaresi Başkanlığı) süre itirazı yerinde görülmemiştir.
Esas Yönünden:
i. Düzenleyici işlem yönünden hukuki değerlendirme:
Genel tebliğler, ilgili oldukları kanunun verdiği yetki çerçevesinde, yine kanunda belirtilen yetkili organlar tarafından çıkarılan ve kanunun uygulamasını düzenlediği konu ile ilgili usul ve esasları açıklayan genel düzenleyici işlemlerdir. Bu haliyle Genel Tebliğ’in ilgili kanunun kapsamını genişletemeyeceği, daraltamayacağı ve düzenlediği konu itibarıyla kanunu aşan ifadeler taşıyamayacağı açıktır.
6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 39. maddesi ile Emlak Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin (f) bendinden sonra gelmek üzere eklenen (g) bendinde, Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında inşa edilen binaların, inşalarının sona erdiği tarihi takip eden bütçe yılından itibaren beş yıl süre ile geçici muafiyetten faydalandırılacağı kurala bağlanmış, 6728 sayılı Kanun’un 76. maddesinin birinci fıkrasının (b) işaretli bendinde bu geçici muafiyetin 01/01/2017 tarihinden itibaren yürürlüğe gireceği hükmüne yer verilmiştir.
Dava konusu edilen Tebliğ’in ilgili maddesi ile bu konuya açıklık getirilmiş olup geçici muafiyet kuralının 01/01/2017 tarihi itibarıyla yürürlüğe gireceği dikkate alınarak Kanun’daki düzenlemeye paralel ve bu hususu açıklayıcı bir düzenleme getirilmiştir. Diğer yönden söz konusu Genel Tebliğ ile yapılan düzenlemede dayanak Kanun’u aşan ya da onu genişleten veya daraltan herhangi bir ifade bulunmamaktadır.
ii. Bireysel işlem yönünden hukuki değerlendirme:
Dosyanın incelenmesinden, yatırım teşvik belgesinin 28/05/2014 tarihinde alındığı, yatırımın tamamlama vizesinin 01/01/2017 tarihinden önce 16/12/2016 tarihinde yapıldığı görülmüştür.
Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımın inşasının tamamlama vizesinin 16/12/2016 tarihinde yapıldığı ve hem yatırım teşvik belgesi tarihinin hem de yatırım inşaatının bitiş tarihinin geçici muafiyet kuralının yürürlük tarihinden önce olduğu ve davacının sonraki tarihli muafiyet kuralından faydalanamayacağı anlaşıldığından, dava konusu tahakkuk işleminin, vergi ziyaı cezası dışında kalan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Emlak Vergisi Kanunu’nda 09/04/2002 tarihinden itibaren beyanname verme zorunluluğu kaldırılarak emlak vergisi bildirimi verilmesi gereken hallerde mükellefin bildirim vermemesi durumunda verginin idarece tarh edileceği kuralı benimsenmiş olup, vergi ziyaı cezası kesileceğine dair bir hükme yer verilmediğinden, 2002 yılı ve sonraki yıllar için vergi ziyaı cezası kesilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ve hesaplanan gecikme faizi ile düzenleyici işlem yönünden davayı reddetmiş, 2019 yılına ilişkin vergi ziyaı cezasını kaldırmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Emlak Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin (g) işaretli bendinde öngörülen muafiyetten faydalanılmasının Yatırım Teşvik Belgesinin tarihine bağlı olmadığı, Kanun’da muafiyetten yararlanılabilmek açısından sadece süre yönünden bir şart öngörüldüğü ve bunun inşaatın tamamlandığı tarihi izleyen yıldan itibaren beş yıl olarak belirlendiği, bu durumda Kanun’da öngörülmeyen bir şarta Tebliğ’in dava konusu edilen kısmında yer verilmesinin hukuka aykırı olduğu, niteliği itibarıyla yıllık olarak tarh ve tahakkuk eden emlak vergisinin tarh edildiği tarihte yürürlükte olan Kanun hükümlerinin uygulanmamasının hukuki güvenlik ve belirlilik ile hukuk devleti ilkesine uygun düşmediği, 01/01/2017 tarihinde yürürlüğe giren muafiyet kuralının, henüz hukuki sonuçları doğmamış olan vergilere uygulanması gerektiği belirtilerek temyize konu kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davalı … Bakanlığı tarafından temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. Davalı belediye tarafından cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın, 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ile düzenleyici işlem yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin bu yönden reddi gerektiği düşünülmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 369. maddesinin 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun’un 14. maddesiyle değiştirilen halinde, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmeyeceği ve gecikme faizi hesaplanmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Emlak Vergisi Kanunu’nda 09/04/2002 tarihinden itibaren beyanname verme zorunluluğu kaldırılmış, mükelleflere bildirim verme yükümlülüğü getirilmiştir. Kanun’da bildirim verilmesi gereken hallerde mükelleflerin bildirim vermemesi durumunda verginin idarece tarh edileceği belirtilmiştir. Diğer taraftan, 1319 sayılı Kanun’un 11. maddesinde ise, verginin tarh ve tahakkukunun belediyeler tarafından yapılacağı belirlenmiş, tarh ve tahakkuk safhasında mükelleflere bildirim verme yükümlülüğü haricinde başka bir ödev yüklenmemiştir. Dolayısıyla mükelleflerce bildirim verilmesine rağmen idarece verginin tahakkuk ettirilmemesi halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen verginin üzerinden hesaplanan gecikme faizinin mükelleflerden tahsiline çalışılması hukuken mümkün değildir.
Davacı tarafından 31/05/2017 tarihinde davalı belediyeye yazılı dilekçeyle başvurulmuştur. Dilekçede, yatırım teşvik belgesi kapsamında inşa edilen binanın emlak vergisi muafiyetinden yararlandırılması gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca muafiyet uygulaması için aranan bir takım evraklar dilekçenin ekinde idareye sunulmuştur.
Davalı belediyenin 09/12/2019 tarihli yazısında belirtildiği üzere, 2017 yılından itibaren davacının emlak vergisi muafiyetinden yararlandırılması istemiyle yaptığı başvurusu kabul edilmiştir.
Olayda, davacı tarafından 31/05/2017 tarihinde davalı belediyeye başvurulmak suretiyle vergi değerini tadil eden sebeplerden biri olan, binanın inşa edildiği hususuna yönelik bildirimin verildiğinin kabulü gerekmektedir.
213 sayılı Kanun’un 369. maddesinde öngörülen yanılma halinin davacının, yazılı başvurusu sonucunda muafiyetten faydalandırılması suretiyle gerçekleştiği, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesine yönelik eylemin davacının değil davalı idarenin değinilen kuralın uygulanmasına yönelik görüşünden kaynaklandığı açıktır. Bu kapsamda, vergi idaresinin bu uygulaması sonucunda davacının 213 sayılı Kanun’un aradığı anlamda bir yanılma hali içerisinde olduğunun kabulü gerektiğinden davacı adına gecikme faizi hesaplanması hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkesine uygun düşmeyecektir.
Öte yandan, verginin zamanında tarh ve tahakkuk ettirilmemesi Kanun’da davacının kendisine yüklenen vergi ödevlerini zamanında yerine getirmemesinden değil, davalı belediyenin muafiyet kuralını farklı yorumlamasından kaynaklanmaktadır. Zira emlak vergisi mükellefi olan davacının emlak vergisine yönelik bildirim vermesi dışında verginin tarh ve tahakkukunda herhangi bir dahli söz konusu değildir.
Diğer taraftan, idarenin, iyi yönetişim ilkesi uyarınca uygun zamanda, uygun yöntemle ve tutarlı bir biçimde hareket etmesi ve kendi hatasının sonuçlarını gidererek kişilere yüklememesi gerekir. Aksi halde kişilerin mülkiyet hakkına ölçüsüz bir müdahalede bulunulmuş olur (…Otomotiv Ticaret ve Sanayi A. Ş. [GK], B. No:2015/6728, 01/02/2018, §100).
Bu durumda, emlak vergisinin tarh ve tahakkukuna yönelik sadece bildirim verme yükümlülüğü bulunan davacının davalı idareye bildirimde bulunmasına rağmen, davalı idarenin emlak vergisi muafiyetine yönelik görüşü ve uygulaması sonucunda tarh ve dolayısıyla tahakkuk ettirilmeyen vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizinde hukuki isabet bulunmamaktadır.
Bu nedenle, kararın, vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizinden kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının bozulması; temyize konu kararın diğer hüküm fıkralarına yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 369. maddesinin 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun’un 14. maddesiyle değiştirilen halinde; yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmeyeceği ve gecikme faizi hesaplanmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanun’un 413. maddesinde, mükelleflerin, Gelir İdaresi Başkanlığından veya bu hususta yetkili kıldığı makamlardan, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından müphem ve tereddütü mucip gördükleri hususlar hakkında yazı ile izahat isteyebilecekleri, Gelir İdaresi Başkanlığının, kendisinden istenecek izahatı özelge ile cevaplandırabileceği gibi, aynı durumda olan tüm mükellefler bakımından uygulamaya yön vermek ve açıklık getirmek üzere sirküler de yayımlayabileceği, sirküler ve özelgelerin, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde, Gelir İdaresi Başkanı veya tevkil edeceği bir başkan yardımcısının başkanlığında en az üç daire başkanından müteşekkil bir komisyon marifetiyle oluşturulacağı, söz konusu komisyonda oluşturulmuş sirküler veya özelgeler ile konu, kapsam ve ilgili olduğu mevzuat bakımından tamamen aynı mahiyeti taşıyan bir hususta izahat talebinde bulunulması halinde, komisyon tarafından oluşturulan sirküler veya özelgelere uygun olmak şartıyla Gelir İdaresi Başkanlığı taşra teşkilatı tarafından da özelgelerin verilebileceği, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca çıkarılan yönetmelikle belirleneceği hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan 28/08/2010 tarih ve 27686 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Mükelleflerin İzahat Taleplerinin Cevaplandırılmasına Dair Yönetmelik’in 10. maddesinde özelge talep edilecek mercilerin hangi makamlar olduğu düzenlenmiştir. Buna göre, özelgenin, mükelleflerin gelir veya kurumlar vergisi bakımından sürekli mükellefiyetlerinin bulunduğu vergi dairesi başkanlıkları ile vergi dairesi başkanlığı bulunmayan illerde defterdarlıklardan talep edileceği kurala altına alınmıştır. Diğer mükellef veya vergi sorumluların özelge talepleri için, ikametgâh veya kanuni merkezlerinin bulunduğu vergi dairesi başkanlıkları ile vergi dairesi başkanlığı bulunmayan illerde defterdarlıklara; ikametgâhı veya kanuni merkezi bulunmayanların ise Ankara, İstanbul ve İzmir Vergi Dairesi Başkanlıklarından herhangi birine başvurabileceği düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Usul Yönünden:
Bireysel işlem ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir.
Kurul Üyeleri …, …, …, … ve … bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamışlardır:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Dava açma süresi” başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilanı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilan tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun’un “Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller” başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra “Dilekçeler üzerine ilk inceleme” başlıklı 14. maddesinin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; “İlk inceleme üzerine verilecek karar” başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) işaretli bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
2577 sayılı Kanun’un 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun’un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır.
Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa’nın 37. maddesinde öngörülen “kanuni hakim ilkesi”ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup bireysel işlem ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
Bu bakımdan; 2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren 69 Seri No’lu Emlak Vergisi Kanunu Genel Tebliğ’in dava konusu edilen hükmü ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun’un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren uygulama işleminin iptali istemiyle aynı dilekçe ile Danıştayda idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, temyiz istemine konu kararın, 2577 sayılı Kanun’un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) işaretli bendi uyarınca bozulması gerekmektedir.
2577 sayılı Kanun’un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer verilen, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalanlar esas yönünden de oylamaya katılmıştır.
Esas Yönünden:
213 sayılı Kanun’un 413. maddesinde ve bu maddede verilen yetkiye istinaden düzenlenen Yönetmelik’te, mükelleflerin, vergi durumları ve vergi uygulaması bakımından müphem ve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkında izahat isteyebilecekleri, yetkili makamların yazı ile istenecek izahatı yazı ile (özelge) veya sirkülerle cevaplamak mecburiyetinde oldukları belirtilmiştir.
213 sayılı Kanun’un 413. maddesinde ve bu maddeye dayalı olarak düzenlenen Yönetmelik’te, mükelleflerin yazılı izahat taleplerinin cevaplandırılmasında yetkili kılınan makamlar arasında “belediye”ler sayılmamıştır. Dolayısıyla belediyelerce emlak vergisi mükelleflerine emlak vergisinin uygulamasıyla ilgili yaptıkları başvurulara istinaden yazı ile yanlış izahat verilmesi halinde mükelleflerin 213 sayılı Kanun’un 369. maddesinde yer alan yetkili makamlarca verilmiş bir izahat nedeniyle yanılma hali içerisinde olduğunun kabulüne imkan bulunmamaktadır.
Olayda, davacı emlak vergisi uygulamasıyla ilgili başvurusunu davalı belediyeye yapmıştır. Öte yandan, davacı tarafından, 213 sayılı Kanun’da yetkili makam olarak sayılan mercilere başvuru yapıldığı ve bu başvurunun yetkili makamlarca cevaplandırıldığı hususuna yönelik herhangi bir belge dosyaya sunulmamıştır.
Bu durumda, 213 sayılı Kanun’da yetkili makam arasında sayılmayan davalı belediyenin, emlak vergisi muafiyetine yönelik uygulaması, 213 sayılı Kanun’un 369. maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceğinden, davacı adına, tahakkuk ettirilmeyen vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizinde bu yönden de hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu hususlar da göz önünde bulundurularak dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan Daire kararının temyize konu hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
2- Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 20/04/2021 tarih ve E:2020/288, K:2021/2821 sayılı kararının, düzenleyici işlem yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrası ile 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ve gecikme faizi yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3- Davacıdan daha önce yatırılan … TL temyiz karar harcı mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun ilgili hükümleri ve Kanun’a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
16/11/2022 tarihinde usulde oyçokluğuyla, esasta düzenleyici işlem yönünden oybirliğiyle, diğer yönlerden oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
XX- KARŞI OY:
6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 39. maddesi ile Emlak Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin (f) bendinden sonra gelmek üzere eklenen (g) bendinde, Yatırım Teşvik Belgesi kapsamında inşa edilen binaların, inşalarının sona erdiği tarihi takip eden bütçe yılından itibaren beş yıl süre ile geçici muafiyetten faydalandırılacağı kurala bağlanmış, 6728 sayılı Kanun’un 76. maddesinin birinci fıkrasının (b) işaretli bendinde bu geçici muafiyetin 01/01/2017 tarihinden itibaren yürürlüğe gireceği hükmüne yer verilmiştir.
1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun “Mükellefiyetin başlaması ve bitmesi” başlıklı 9. maddesinin birinci fıkrasının ilgili bölümünde, bina vergisi mükellefiyetinin 33. maddenin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde bu değişikliklerin vuku bulduğu takip eden bütçe yılından itibaren başlayacağı, ikinci fıkrasında ise vergiye tabi iken muaflık şartlarını kazanan binalardan dolayı mükellefiyetin, bu olayların vukubulduğu tarihi takibeden taksitten itibaren sona ereceği kurala bağlanmıştır.
1319 sayılı Kanun’un “Bina Vergisi”ne ilişkin birinci kısmının 4751 sayılı Kanun’la değişik “Verginin tarh ve tahakkuku” başlıklı 11. maddesinin birinci fıkrasının (b) işaretli bendinde, 33. maddenin (1) ilâ (7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerle bildirim verilmesini gerektiren hallerde vergi değerini tadil eden sebeplerin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılın Ocak ayı içinde, vergi değerini tadil eden sebep yılın son üç ayı içinde vuku bulmuş ve bildirim vergi değerini tadil eden sebebin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılda verilmiş ise bildirimin verildiği tarihte 29. maddeye göre hesaplanan vergi değeri esas alınarak yıllık olarak tarh olunacağı belirtilmiş, bu suretle tarh olunan vergilerin tarh edilen tarihte tahakkuk etmiş sayılacağı ve mükellefe bir yazı ile bildirileceği ifade edilmiştir.
Diğer taraftan, aynı Kanun’un 33. maddesinde, “yeni bina inşa edilmesi” vergi değerini tadil eden haller arasında sayılmıştır.
6728 sayılı Kanun ile 1319 sayılı Kanun’a eklenen emlak vergisine ilişkin vergi kolaylığıyla, yatırımların maliyetlerinin azaltılmasıyla yatırım ortamının iyileştirilmesi ve yatırım yapılmasının teşvik edilmesi amaçlanmıştır. Kanun koyucu 6728 sayılı Kanun ile eklenen muafiyet kuralının yürürlük tarihini 01/01/2017 tarihi olarak belirlemiştir.
Kanun koyucu, ilgili kuralın yürürlük tarihini belirlemek suretiyle muafiyet kuralının zaman bakımından hangi tarihten itibaren uygulanabileceğini düzenlemiştir. Anılan düzenlemede, anılan kuralın yürürlük tarihinden sonra tarh ve tahakkuk edecek vergileri kapsamayacağına yönelik herhangi bir belirleme bulunmamaktadır. Bu nedenle, muafiyetten yararlanabilmek için öngörülen şartları sağlayan mükelleflerin, muafiyet kuralının yürürlüğe girmesinden sonraki dönemlere ait vergiler yönünden de muafiyetten faydalandırılması gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, yatırım teşvik belgesinin 28/05/2014 tarihinde alındığı, yatırımın tamamlama vizesinin 01/01/2017 tarihinden önce 16/12/2016 tarihinde yapıldığı görülmüştür.
Olayda, davacının yatırım teşvik belgesi kapsamında inşa ettiği binaya ait emlak vergisi mükellefiyetinin başladığı tarih ile buna bağlı olarak vergi tarhiyatının yapılacağı tarihte, muafiyet kuralı yürürlüktedir. Bu durumda davacının muafiyet kuralının yürürlüğe girdiği tarih ve sonraki yıllara ait vergiler yönünden vergi kolaylığından yararlanması gerektiği sonucuna varıldığından davacı adına 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ve gecikme faizinde hukuki isabet görülmemiştir.
Bu nedenle temyize konu kararın, 2017 ila 2019 yılları için tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına katkı payı ve gecikme faizi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla karara bu yönden katılmıyorum.
XXX- KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 369. maddesinin 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanunun 14. maddesiyle değiştirilen halinde yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmeyeceği ve gecikme faizi hesaplanmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Türk Vergi Sisteminde, gecikme faizi kural olarak, ikmalen, idarece ve re’sen tarhiyatlara konu verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi sebebine bağlanmıştır. Gecikme faizinin hesaplanmasında, kural olarak verginin tamamen veya eksik tahakkuk ettirilmesi eyleminin hangi sebepten kaynaklandığı herhangi bir önem arz etmemektedir. Nitekim 04/12/1985 tarihli ve 3239 sayılı Kanun’un gerekçesinde de yer verildiği üzere vergi alacakları için faiz alınmasını gerektiren sebep, zamanında beyan edilmemek ve ödenmemek suretiyle haksız olarak devlet parasını uzun süre kullanan ve bu suretle menfaat sağlayan mükellefin mükâfatlandırılmasını önlemektir.
Bu kuralın istisnası ise, 213 sayılı Kanun’un 369. maddesinde öngörülen durumlardır. Değinilen durumlar kapsamında verginin zamanında tahakkuk ettirilmesi, mükellefin değil vergi idaresinin eyleminden kaynaklanmaktadır. Buna göre yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları halinde zamanında tahakkuk ettirilmeyen verginin üzerinden gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
Anayasa’nın 2. maddesinde yer verilen hukuk devletini ilkesi kapsamında güvence altına alınan ilkelerden biri de hukuk güvenliği ilkesidir. Hukuk güvenliği ilkesi, hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de gerçekleştirdiği yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılmaktadır.
Davacı tarafından 31/05/2017 tarihinde davalı belediyeye yazılı dilekçeyle başvurulmuştur. Dilekçede, yatırım teşvik belgesi kapsamında inşa edilen binanın emlak vergisi muafiyetinden yararlandırılması gerektiği belirtilmiş ve ilgili muafiyetin şartlarının gerçekleştiğini kanıtlar mahiyetteki bir takım evraklar idareye sunulmuştur.
Bunun üzerine davalı belediyece 09/12/2019 tarihli yazıda da belirtildiği üzere, 2017 yılından itibaren davacının emlak vergisi muafiyetinden yararlandırılması istemiyle yaptığı başvurusu kabul edilmiştir.
Bu durumda, 213 sayılı Kanun’un 369. maddesinde öngörülen yanılma halinin davacının, yazılı başvurusu sonucunda muafiyetten faydalandırılması suretiyle gerçekleştiği, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesine yönelik eylemin davacının değil davalı idarenin değinilen kuralın uygulanmasına yönelik görüşünden kaynaklandığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi olgusunun, anılan eyleme herhangi bir dahli bulunmayan davacıya izafe edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Zira davacı tarafından yapılan başvurunun davalı belediye tarafından kabul edilmesine bağlanan ve belirlilik ile öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç 213 sayılı Kanun’un 369. maddesi bağlamında gecikme faizi hesaplanmaması olduğundan davacı adına tahakkuk ettirilen vergi üzerinden gecikme faizi hesaplanması hukuka uygun düşmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, kararın, gecikme faizinden kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla karara bu yönden katılmıyoruz.