Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2020/3905 E.  ,  2022/4384 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/3905
Karar No : 2022/4384

TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI): Tasfiye Halinde … Enerji Ticaret Grup Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, iki yıldan fazla süreyle aktifinde bulunan gayrimenkullerin satışından doğan kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5.maddesinin 1.fıkrasının (e) bendi kapsamında istisna olarak değerlendirilemeyeceği, gayrimenkullerin bir kısmının ilişkili olduğu kişiye emsaline nazaran düşük bedelle satıldığı vergi cezalarının ilgili dönem kurum kazancının tespitinde gider olarak yazıldığı, haksız olarak kurumlar vergisi iadesi alındığından bahisle söz konusu verginin geri alınması gerektiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2013 yılı için ikmalen ve re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Taşınmaz satış kazanç istisnasından yararlanmak için yeminli mali müşavir tasdik raporunun tanzim edilmesi gerektiğine ilişkin düzenlemeye 5 Seri No’lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliğinde yer verildiği, 5520 sayılı Kanun’un “İstisnalar” başlıklı 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde, taşınmaz satış kazanç istisnasına ilişkin olarak yeminli mali müşavir tasdik raporunun düzenlenmesi gerektiği yönünde bir şarta yer verilmediği, 2013 yılında satılan taşınmazların en az 2 yıl şirket aktifinde kayıtlı olduğu hususunda ihtilaf bulunmadığı, ana sözleşmelerinde faaliyetlerini sürdürmek amacıyla gayrimenkul alım satımı yapabileceklerine dair maddenin bulunması, kurumların münhasıran taşınmaz ticaretiyle uğraştığını göstermeyeceğinden esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti ve kiralaması olmayan davacının şirket aktifine iki yıldan fazla süre ile kayıtlı taşınmazların satışından elde ettiği kazançlarını özel hesapta tuttuğu ve sermayeye ilave ettiği takdirde istisnadan yararlanabileceği, aksi yönde de davalı idare tarafından herhangi bir saptamada bulunulmadığı anlaşıldığından yapılan ikmalen tarhiyatta ve haksız iadeden kaynaklı cezalı verginin, kanunen kabul edilmeyen giderlere isabet eden kısmı dışındakilerde hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı şirketin ilişkili kişi konumunda olan kişiye emsaline göre düşük bedelle mal sattığı iddiasının doğruluğu emsal fiyat araştırması gerçekleştirilmeden ortaya konulamayacağından gayrimenkullerin bir kısmının ilişkili olduğu kişiye emsaline nazaran düşük bedelle satıldığından bahisle yapılan re’sen tarhiyatın hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle tarhiyatın, iki yıldan fazla süreyle aktifinde bulunan gayrimenkullerin satışından doğan kazancın, 5520 sayılı Kanun’un 5.maddesinin 1.fıkrasının (e) bendi kapsamında istisna olarak değerlendirilememesinden ve gayrimenkullerin bir kısmının ilişkili olduğu kişiye emsaline nazaran düşük bedelle satılmasından kaynaklanan kısmı yönünden kaldırılmış, diğer kısmı yönünden dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2013 yılı hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde eksik beyanda bulunulduğu, kurum kazancına ilave edilmesi gereken tutarın eklenmediği, gayrimenkullerin bir kısmının ilişkili olduğu kişiye emsaline nazaran düşük bedelle satıldığı tespit edilen davacı adına yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 09/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan “İstisnalar” başlıklı 5. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde, kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmının istisna kapsamında olacağı, bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğratılmış sayılacağı düzenlenmiştir.
Öte yandan 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesinin Maliye ve Gümrük Bakanlığı’na verdiği yetkiye dayanılarak hazırlanan ve 2.1.1990 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren “Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmelik” (Tasdik Yönetmeliği) hükümleri uyarınca, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi ve geçici 18. maddesinde yer alan vergi dışı tutulan işlemler ile Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 39. maddesine göre kurum kazancından indirilen gelirlere ilişkin işlemler yeminli mali müşavirlerin tasdik edeceği konular kapsamına alınması üzerine tasdike ilişkin usul ve esasların belirlendiği 5 Seri No’lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği’nin “tasdik Kapsamına Alınan İstisnalar ile Kurum Kazancının Tespitinde İndirilecek Gelirlere İlişkin İşlemler” bölümününde, kurumların gayrimenkul satışından doğan kazançlara ilişkin istisna, bu tebliğle tasdik kapsamına alınan ve tahdidi olarak sayılan vergiden istisna ve indirim konusu işlemler arasında gösterilmiştir.
Belirtilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesi neticesinde, uyuşmazlık konusu olayda, gerek taşınmaz satışından elde edilen kazancın istisnaya ilişkin kısmının, öngörülen süre içinde fon hesabına alınmaması, gerek tasdik kapsamında bulunmasına rağmen gayrimenkul satışından doğan istisnaya ilişkin mali müşavir tasdik raporu düzenlenmemesi, gerekse davacı şirketin ana sözleşmesinde her türlü gayrimenkul alım satım işi faaliyet konuları arasında sayılmakla birlikte, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda davacının inşaat taahhüt işiyle iştigal ettiği sonucuna varılması sebebiyle söz konusu istisna şartlarının yerine getirilmediğinden bahisle yapılan ikmalen tarhiyatın hukuka uygun olduğu sonucuna varıldığından, yazılı gerekçeyle tarhiyatı kaldıran Mahkeme kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının değinilen kısmının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.