DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2021/138 E.  ,  2022/1216 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/138
Karar No : 2022/1216

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılının Ocak ilâ Nisan dönemi için eksik hesaplandığı tespit edilen özel tüketim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilmesi nedeniyle 2012 yılının Nisan döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması ve gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayalı olmayan 2012 yılının Mayıs dönemine ilişkin faturaya dayalı katma değer vergisi indiriminin reddedilmesi neticesinde düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2012 yılının Mayıs dönemi için tarh edilen katma değer vergisi ile verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin incelenmesinden, davacı şirketin makine ve cihazların yağlanmasında kullanılan baz yağları yağlama müstahzarı imalatında kullanılmış gibi gösterdiği ancak piyasaya sürdüğü bu yağlara ait özel tüketim vergilerini kayıt ve beyan dışı bıraktığı, dolayısıyla satış faturalarındaki tutarları ve katma değer vergilerini eksik hesapladığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle dava konusu cezalı tarhiyatın, eksik beyan edilen özel tüketim vergilerinin katma değer vergisi matrahına eklenmesi nedeniyle 2012 yılının Nisan döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
… İnşaat Turizm Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Rapor’unda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Aldıkları ürünleri basit bir karışımla veya doğrudan satışa konu ettikleri yolunda haklarında tespit bulunan firmalar ile mükellefin birbiriyle irtibatlı olduğu tespit edilmiştir.
ii. Mükellefin 2010 yılında ihraç ettiği eşyadan alınan numuneye ilişkin laboratuvar sonuçlarından eşyanın beyan edilen makine cihaz ve taşıtların yağlanmasında kullanılan müstahzar değil, 27.10 GTİP numarasında yer alan motor yağları, kompresör yağı olduğu tespit edilmiştir.
iii. 2010 ilâ 2012 yılının Nisan dönemi arasında imal edilen ürünler için ihtiyaç duyulan katıklarının yetersiz olduğu ve müstahzar katıklarının ise katık olarak değerlendirilemeyeceği dolayısıyla katık olmaksızın müstahzar yağın üretilemeyeceği saptanılmıştır.
iv. Mükellef, ürünlerini Temelli-Ankara yerine bağlantılı olduğu tespit edilen firmaların yerleşik olduğu İstanbul adresine göndermiştir.
v. Mükellefin kimyageri tarafından akışkanlığı düzenleyici maddenin çoğunlukla piyasadan temin edildiği ifade edilmiştir. Ancak 2011 yılında tüm alışların yapıldığı firma hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasında bulunulmaksızın fatura düzenlendiği yolunda tespitler içeren vergi tekniği raporunun düzenlendiği tespit edilmiştir.
vi. İstanbul Gümrük Muhafaza Kaçakçılık ve İstihbarat Müdürlüğü tarafından şirket tarafından alış yapılan ürünlerin hiçbir işleme tabi tutulmaksızın paravan şirket aracığıyla satışa konu edildiği tespit edilmiştir.
vii. Mükellef adına düzenlenen TSEK uygunluk kriteri belgesi iptal edilmiştir.
viii. Kamu kurum ve kuruluşlarınca düzenlenen raporlarda şirketin iddia ettiği katıkları üretemeyeceğinin bildirildiği, yine şirketin ek-2 kapsamında mamullerinin yarı mamul olarak üretime sokulamayacağı, bu kapsamda alınan ürünlerin nihai ürün olduğu tespit edilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden üretilen ürün hakkında gerekli araştırma ve inceleme yapılmadan yalnızca bir kısım evrak ve belgelerdeki veriler esas alınarak düzenlenen vergi tekniği raporunun eksik incelemeye dayalı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen firma hakkındaki tespitler şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını kanıtlar nitelikte olmadığından, cezalı tarhiyatın anılan faturanın katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinden kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu cezalı tarhiyatın, özel tüketim vergisinin katma değer vergisi matrahına eklenmesi nedeniyle devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmı yönünden davayı reddetmiş, bir kısım emtia ve hizmet alımlarının gerçeği yansıtmayan faturalara dayalı olduğundan hareketle anılan faturanın içeriği katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinden kaynaklanan kısmını kaldırmıştır.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 12/12/2019 tarih ve E:2016/7318, K:2019/8652 sayılı kararı:
Davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Davacıya fatura düzenleyen … İnşaat Turizm Limited Şirketi hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu’nda yer alan ve mahkeme kararında özetlenen tespitler ışığında, anılan mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle söz konusu mükelleften temin edilen faturada yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın değinilen kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
Daire, bu gerekçeyle kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını onamış, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Mahkeme, ilk kararında yer alan aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Faturanın düzenleyicisi firma hakkındaki vergi tekniği raporundaki saptamaların, düzenledikleri faturaların gerçek bir teslime dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğu dolayısıyla davacı adına salınan vergi ve kesilen cezanın hukuka uygun düştüğü ileri sürülerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararı, dava konusu cezalı tarhiyatın, bir kısım emtia ve hizmet alımlarının gerçeği yansıtmayan faturalara dayalı olduğundan hareketle faturanın içeriği katma değer vergisi indiriminin reddedilmesinden kaynaklanan kısma ilişkindir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda, … Toptan ve Perakende Satış İnşaat Turizm Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’ndaki tespitler esas alınarak, anılan mükellef tarafından davacıya 2012 yılının Mayıs döneminde düzenlenen faturaya dayalı katma değer vergisi indirimi reddedilmiştir.
Adı geçen şirket hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu’nda, şirketin 2010, 2011 ve 2012 yılının Ocak ilâ Nisan dönemlerinde düzenlediği satış faturalarının tamamının gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığı tespit edilmiştir.
Anılan vergi tekniği raporunda, adı geçen şirketin 2012 yılının Mayıs döneminde düzenlendiği faturalar tenkit edilen hususlar arasında yer almamış, bu yönden herhangi bir tespite yer verilmemiştir. Dolayısıyla anılan şirkete ait 2012 yılının Mayıs dönemine ait defter ve belgeler, aksi yöndeki tespit yapılıncaya kadar, doğruluğu hakkındaki ilk görünüş karinesinden yararlanacaktır.
Bu durumda, adı geçen şirket tarafından 2012 yılının Mayıs döneminde düzenlenen faturalar yönünden, dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı tarih itibarıyla, herhangi bir tespit bulunmadığından dava konusu cezalı tarhiyatın, davacı adına düzenlenen faturaya dayalı katma değer vergisi indiriminin reddedilmesinden kaynaklanan kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, cezalı tarhiyatın değinilen kısmının kaldırılması yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmediğinden temyiz isteminin bu nedenle reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
… Satış İnşaat Turizm Limited Şirketinin 2008 ve 2009 yıllarına ait hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda, 2009 hesap döneminde madeni yağ satışına ilişkin olarak tanzim edilmiş olan satış faturalarında yazılı ürünlerin gerçekte üretilmediği ve satılmadığı ancak bu ürünler üretilmiş ve satılmış gibi faturalar düzenlendiği ve satış faturalarının tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayalı olmadığı yolunda tespitler bulunmaktadır. Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda dayanak alınan, yukarıda anılan şirket hakkında 2010, 2011 ve 2012 yılının Ocak ila Nisan dönemine ilişkin olarak düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda da, madeni yağ satışına ilişkin olarak tanzim edilmiş olan satış faturalarında yazılı ürünlerin gerçekte üretilmediği ve satılmadığı ancak bu ürünler üretilmiş ve satılmış gibi faturalar düzenlendiği ve satış faturalarının tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayalı olmadığı yolunda tespitler bulunmaktadır. Söz konusu raporlarda yer alan tespitlere dayalı olarak adı geçen şirket adına yapılan cezalı tarhiyat hakkında verilen ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi sonucunda Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca anılan şirket tarafından ithal edilen veya yurt içinden temin edilen baz yağın tamamının herhangi bir imalat sürecinde kullanılmadığı, amacı dışında ve taahhüdüne uygun olmayarak aynen veya basit bir karışım haline getirilmek suretiyle teslim edildiği, dolayısıyla tarh edilen vergi ve cezada hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Tüm bu tespit ve yargı kararları dikkate alındığında, davacıya fatura düzenleyen … Toptan ve Perakende Satış İnşaat Turizm Limited Şirketi hakkındaki saptamalar, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının kabulünü gerektirmektedir.
Bu nedenle …Madeni Yağ İmalatı Toptan ve Perakende Satış İnşaat Turizm Limited Şirketinden temin edilen 2012 yılının Mayıs dönemine ilişkin faturada yer alan katma değer vergisi indiriminin reddi suretiyle davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın değinilen kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından ısrar kararının bozulması gerekmiştir.
Diğer taraftan, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, … Toptan ve Perakende Satış İnşaat Turizm Limited Şirketi tarafından 2012 yılının Mayıs döneminde davacıya düzenlenen … tarih ve … sıra numaralı faturanın katma değer vergisinin 16.057,44 TL olduğu belirtilerek anılan tutar itibarıyla katma değer vergisi indiriminin reddedildiği ancak davalı idarece dava dosyasına sunulan aynı faturada katma değer vergisinin 13.608,00 TL olarak hesaplandığı hususu gözetilerek vergi inceleme raporundaki tespitin bu yönüyle hukuka uygun olup olmadığı yönünden inceleme ve değerlendirme yapılmak suretiyle hüküm kurulacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 26/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
İdari yargı mercilerince yapılacak yargısal denetimde dava konusu idari işlemin tesis edildiği tarih itibarıyla mevcut olan hukuksal durum dikkate alınarak karar verilmesi idari yargılama hukukunun temel ilkelerindendir. Bu durumda, dava konusu işlemin tesis edildiği tarihteki işlemin sebep unsurunu teşkil eden davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ve belgeler ile anılan inceleme raporuna dayanak teşkil eden diğer inceleme raporundaki tespitlerin değerlendirilmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlığın çözümü, dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporu ve anılan vergi inceleme raporunda dayanak alınan vergi tekniği raporunun incelenmesine bağlıdır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna, … İnşaat Turizm Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu dayanak alınmıştır. Anılan vergi tekniği raporunda, adı geçen şirketin 2012 yılının Nisan dönemine (bu dönem dahil) kadar düzenlendiği satış faturalarının tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayalı olmadığı tespit edilmiştir.
Olayda, gerek cezalı tarhiyatın dayanağı inceleme raporunda gerek davacıya fatura düzenleyen şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda anılan şirketin 2012 yılının Mayıs döneminde düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmadığı yolunda herhangi bir tespite yer verilmemiştir. Bu durumda, anılan şirketin 2012 yılının Mayıs döneminde düzenlediği faturaların, gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmadığından söz edilmesi mümkün değildir.
Bu durumda adı geçen şirketin 2012 yılının Mayıs dönemine ilişkin davacı adına düzenlediği faturanın içeriği katma değer vergisinin indiriminin reddedilmesi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, cezalı tarhiyatın değinilen kısmının kaldırılması yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmediğinden temyiz isteminin bu nedenle reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.