Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2020/388 E.  ,  2022/4537 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/388
Karar No : 2022/4537

TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI): …
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinen … Özel Eğitim Yayıncılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi’nin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak (olay tarihinde yürürlükte bulunan) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesi uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla re’sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı; 2015 yılı kurumlar vergisi ile 2015 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici verginin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; … Özel Eğitim Yayıncılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporunda yapılan tespitler değerlendirilerek, inceleme elemanınca ticari faaliyetin devamı ile ilgili olmadığı ileri sürülerek indirimi reddedilen giderlerin davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin ticari faaliyetinin devamı ile ilgili olup olmadığı, şirket tarafından elde edilen kayıt dışı hasılatın yasal kayıtlara intikal ettirilip ettirilmediği ve inceleme elemanı tarafından yapılan hesaplamaların vergi mevzuatına uygun olarak yapılıp yapılmadığının tespiti amacıyla Mahkemece yaptırılan bilirkişi incelemeleri sonucunda düzenlenen 15/11/2018 tarihli Bilirkişi Raporunda; mükellef kurumun 2015 yılında olması gereken indirimsiz hasılat tutarının 41.581.205,90 TL olduğu, %20 indirim oranının düşülmesi sonucu olması gereken hasılat tutarının 33.264.964,76 TL olduğu, buna göre 1.788.811,86 TL kayıt dışı hasılat olduğu, ancak indirim ve istisnalar düşüldükten sonra kurumlar vergisi matrah farkının oluşmadığı, re’sen tarhiyatı gerektiren geçici vergi matrah farkı bulunup bulunmadığı yönünden aynı şekilde yapılan hesaplamada ise; 2015/Ocak-Mart döneminde 41.862,31 TL, 2015/Nisan-Haziran döneminde 41.862,32 TL geçici vergi farkı oluştuğu kanaatine varıldığı, Mahkemeleri tarafından anılan raporun davanın görüm ve çözümü için uygun ve yeterli görüldüğü, rapora taraflarca sunulan ve önceki yapılan itirazların tekrarı niteliğinde olan itirazlara ise itibar edilmediği, geçici vergi asılları yönünden ise karar verilmesine yer olmadığı, bu durumda 2015/Ocak-Mart dönemi için 41.862,31 TL, 2015/Nisan-Haziran dönemi için 41.862,32 TL matrah farkı üzerinden belirlenen geçici vergiye bağlı vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, cezalı tarhiyatın diğer kısımlarında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, kısmen karar verilmesine yer olmadığına dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, 2015/Ocak-Mart dönemi için 41.862,31 TL’yi, 2015/Nisan-Haziran dönemi için 41.862,32 TL’yi aşan kısmı ile diğer dönemlere ilişkin vergi ziyaı cezasının tamamının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının ilgili dönemde kanuni temsilcisi olduğu … Özel Eğitim Yayıncılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi’nin 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe giren 667 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname uyarınca kapatıldığı, kapatılan şirketin ticaret sicil kayıtlarının 19/09/2016 tarihinde re’sen silindiğinin 28/09/2016 tarih ve 9164 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde tescil ve ilan edildiği, dava dosyasında tasfiyenin tamamlandığına ilişkin her hangi bir bilgi ve belge olmaması nedeniyle 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinde öngörülen tasfiyeye ilişkin işlemler yerine getirilmeden tasfiyenin sona erdiğinin kabulü mümkün olmadığından, 5520 sayılı Kanunun 17. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan 9. fıkrasında öngörülen asıl mükellefin tasfiye edilme koşulu gerçekleşmemiş olup, anılan maddeye dayanılarak kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının redde ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılarak, davanın bu kısım yönünden kabulüne, davalının istinaf başvurusunun ise aynı gerekçeyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: … Özel Eğitim Yayıncılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere dayanılarak vergi inceleme raporuyla belirlenen matrah üzerinden yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın … Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 04/10/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY : Olay tarihinde yürürlükte bulunan -ve 7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9. maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesine 5. ve 6. fıkra olarak eklenen- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesinde yer alan yasa hükmü ile; ticaret sicilinden silinmiş olma ve dolayısıyla tüzel kişiliğin son bulması durumunda, bu tür kişiliklerin hukuk aleminde varlığını yitirmesi ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 48. maddesinde belirtilen hak ve borçlarla muhatap kılınamayacak olması nedeniyle tüzel kişiliğin son bulmasından önceki dönemlere ait her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminin incelemenin yapıldığı dönemdeki kanuni temsilci adına yapılması amaçlanmıştır.
7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9. maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesine 6. fıkra olarak eklenen hükümde zaten var olan durum daha açık bir ifade ile ortaya konulmuş olup, anılan hükmün sonradan yürürlüğe girmiş olması, yürürlük tarihinden önceki dönemlerde yukarıdan belirtilen prensibin uygulanamayacağı sonucunu doğurmaz.
Söz konusu Kanun maddeleri ve gerekçeleri birlikte değerlendirildiğinde, esas olanın tüzel kişiliğin son bulması hali olduğu açıktır. Bir kanun, kanun hükmünde kararname, mahkeme kararı ya da Türk Ticaret Kanununda sayılan re’sen sonlandırma koşullarının varlığı nedeniyle tüzel kişiliğin sonlandırılması hallerinin, tasfiye süreci tamamlanarak sonlandırılması halinden sonucu itibariyle farkı bulunmamaktadır. Tüzel kişiliğin sonlandırılması sebebinin ne olduğu alacaklı idare açısından sonuç doğurmayacak, ancak dönemin kanuni temsilcisinin rücu hakkı yönünden sonuç doğuracaktır. Tasfiye süreci tamamlanarak tüzel kişiliğin sonlandırılması halinde kanuni temsilcinin rücu hakkı kalmayacak, diğer hallerde ise rücu imkanı doğacaktır.
Yapılan bu açıklamalar sonucunda, 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince tüzel kişiliği ticaret sicilinden terkin edilen asıl borçlu şirket hakkında terkin tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak (olay tarihinde yürürlükte bulunan) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesi uyarınca ilgili dönem kanuni temsilciler adına tarhiyat yapılabileceği açıktır. KHK ile kapatılan şirketin ilgili dönemde kanuni temsilcisi olan davacı hakkında yapılan tarhiyatın esası hakkında değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerekirken, esasa girilmeksizin davacı hakkında tarhiyat yapılamayacağı gerekçesiyle verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle; temyiz istemine konu Bölge İdare Mahkemesi kararının, uyuşmazlığın esası hakkında değerlendirme yapılarak bir karar verilmek üzere bozulması gerektiği oyuyla çoğunluk kararına katılmıyoruz.