Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2020/5151 E.  ,  2022/4238 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/5151
Karar No : 2022/4238

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü-…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … – … İnşaat Tic.ve San.Ltd. Şti. İş Ortaklığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirketlerin oluşturduğu ortaklık adına,vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2015/Ocak,Şubat,Nisan,Haziran,Temmuz,Aralık dönemlerine ait bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2015/Temmuz (… tarih ve … sayılı ihbarnamede yer alan) dönemine ait tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; uyuşmazlıkta, dava konusu cezalı tarhiyatların 2014/Aralık ayından devreden katma değer vergisinin 2.908,04-TL’den 0-TL’ye azaltılması sonucunda hesaplanmış olduğu, davacı adına 2014/Aralık dönemine ilişkin tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davanın Mahkemelerinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla reddine karar verildiği ,bu durumda, 2014/Aralık ayından devreden katma değer vergisinin 0-TL olarak düzeltilmesi suretiyle yeniden düzenlenen tabloya göre tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık görülmediği; dava konusu 2015/Temmuz (… tarih ve … sayılı ihbarnamede yer alan) dönemine ilişkin katma vergisine ait vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılan kısmı ile ilgili olarak,davalı idarece, ara kararlarına cevaben gönderilen yazı ve eklerinin incelenmesinden, davaya konu vergi ziyaı cezasının tekerrür dolayısıyla arttırılma sebebinin, davacı adına 2015/Ekim dönemine ilişkin olarak kesilip 17/12/2016 tarihinde tebliğ edilen ve 30/05/2016 tarihli tahakkuk fişi ile kesinleşen vergi ziyaı cezası olduğunun anlaşıldığı, dava konusu döneme ait katma değer vergisine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrür dolayısıyla arttırılabilmesi için, 01/01/2016 tarihinden önce kesilmiş ve yine bu tarihten önce kesinleşmiş bir vergi ziyaı cezası bulunması gerektiği, bu durumda, dava konusu katma değer vergisine bağlı uygulanan vergi ziyaı cezasının tekerrür dolayısıyla artırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu 2015/Temmuz (… tarih ve … sayılı ihbarnamede yer alan) dönemi katma değer vergisine bağlı uygulanan vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan kısmı yönünden davanın kabulüne ve bu kısmın kaldırılmasına, davanın geriye kalan kısmı yönünden ise reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 44. maddesinde, katma değer vergisinin genel kural olarak vergi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacağı, bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlarda tarhiyatın muhatabının kimler olacağının anılan maddede iki bent halinde ayrıca düzenlendiği, buna göre katma değer vergisi mükellefi bir adi ortaklık ise verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap olacağı; zira, katma değer vergisinde, adi ortaklık müstakil bir birim ve mükellef olsa da ortaklığın ayrı tüzel kişiliği bulunmadığından, vergi borcuna muhatap olma ve borcu ödeme mükellefiyetinin ortaklara düştüğü; uyuşmazlıkta, müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken, iş ortaklığı adına ihbarname düzenlenmesi, anılan Kanun’un 44. maddesine uygun düşmediğinden, dava konusu tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı,bu durumda, Mahkeme kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatları yönünden davanın kısmen reddi yolundaki hüküm fıkrasında yasal isabet görülmediği, … tarih ve … sayılı ihbarnamede yer alan 2015/Temmuz dönemine ilişkin vergi ziyaı cezasının tekerrür dolayısıyla artırılan kısmı yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasında ise sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun yukarıda yazılı gerekçeyle reddine, davacı istinaf başvurusunun kabulüne, kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatların terkinine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı iş ortaklığı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda kanunen kabul edilmeyen giderler nedeniyle mükellefin beyanlarının düzeltilmesi gerektiği tespitinin yapıldığı,mevzuat kapsamında yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … ‘IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirketlerin oluşturduğu ortaklık adına,vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2015/Ocak,Şubat,Nisan,Haziran,Temmuz,Aralık dönemlerine ait bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2015/Temmuz (… tarih ve … sayılı ihbarnamede yer alan) dönemine ait tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
Türk Borçlar Kanunu’nun 620.maddesinde; adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu, bir ortaklık, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, aynı Kanunun 638/3.maddesinde; ortakların, birlikte veya bir temsilci aracılığı ile bir üçüncü kişiye karşı, ortaklık ilişkisi çerçevesinde üstlendikleri borçlardan, aksi kararlaştırılmamışsa müteselsilen sorumlu olacakları,3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 8/a. maddesinde; mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların katma değer vergisinin mükellefi olduğu, 44.maddesinde ise; katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarh olunacağı şu kadar ki, adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı kurallarına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan madde hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden katma değer vergisi uygulaması bakımından işletme bazında değerlendirilen adi ortaklıklarda mal teslimi ve hizmet ifası adi ortaklık tarafından yapıldığından, katma değer vergisi mükellefi adi ortaklık olacak, katma değer vergisi beyannamesi ortaklık adına düzenlenecek, ortaklardan birisi tarafından imzalanmak suretiyle vergi dairesine verilecek, ancak verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap tutulabilecektir. Aynı zamanda adi ortaklıklar Vergi Usul Kanununda belirtilen bütün mükellefiyetleri yerine getirmek zorundadırlar. Bu açıdan, Kanunun belirtmiş olduğu belge düzenine uymaları, yani, fatura, gider pusulası gibi belgeleri bastırmaları, defter tutmaları, kullandıkları defter ve belgeleri zamanaşımı süresi içinde muhafaza ve istenildiğinde ibraz etmeleri gerekmektedir.
Bu durum karşısında, vergi mükellefi olan iş ortaklığı adına mükellefi olduğu vergilerin takibi amacıyla vergi-ceza ihbarnamesi düzenlenebileceğinden işin esası incelenmek suretiyle karar verilmesi gerekirken davanın kısmen kabulüne,kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu ortaklık adına vergi-ceza ihbarnamesi düzenlenemeyeceği gerekçesiyle kabul ederek, kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatların terkinine karar veren, davalı idarenin istinaf başvurusunu ise belirtilen gerekçeyle reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Öte yandan, dava konusu tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda davacı iş ortaklığının 2014/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması gerektiği tespitinin yanı sıra kanunen kabul edilmeyen giderlere ilişkin katma değer vergilerinin davacının indirilecek katma değer vergisi tutarlarından çıkartılması gerektiğinin de tespiti ile yeniden oluşturulan tablo sonucunda cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmış olup yeniden verilecek kararda bu hususun da değerlendirilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/09/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.