Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2022/4332 E. , 2022/4490 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/4332
Karar No : 2022/4490
DAVACI : … Tekstil Sanayi ve Turizm Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
DAVALI : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü)
DAVANIN KONUSU :
1. Davacı tarafından, 25/05/2021 tarihli ve 31491 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği(Seri No.1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:18)’in
2- 11/02/2022 tarihli ve 31747 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği(Seri No.1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19)’in iptali
3- İhtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine “vergiye uyumlu mükellef indirimi, kur korumalı mevduat ve finansman gideri kısıtlaması” mevzuat düzenlemeleri gerekçesiyle indirim, gider veya istisna olarak kabul edilmeyen 992. 061,23 TL ‘nin indiriminin kabul edilmesi,
4-6824 sayılı Kanunla değişik GVK mükerrer 121. maddesi uyarınca “Vergiye uyumlu mükellef indirimi” olarak 441.979,86 TL’nin kabulü,
5-Buna göre; 2021 kurumlar vergisi matrahının 35.358.388,58 TL olarak dikkate alınarak ödenen 137.520,34 TL tutarındaki kurumlar vergisinin, ödeme tarihinden itibaren 3095 sayılı Kanun uyarınca hesaplanacak yasal faiziyle iadesi istenilmektedir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 3. ve 5. maddesine uygun olmayan dava dilekçenin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dava dilekçesi 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 14. maddesi uyarınca incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 3. maddesinde; idari davaların, Danıştay, idare mahkemesi ve vergi mahkemesi başkanlıklarına hitaben yazılmış imzalı dilekçelerle açılacağı; dilekçelerde; tarafların ve varsa vekillerinin veya temsilcilerinin ad ve soyadları veya unvanları ve adreslerinin, davanın konusu ve sebepleri ile dayandığı delillerin, davaya konu olan idari işlemin yazılı bildirim tarihinin vergi, resim, harç benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarına ilişkin davalarla tam yargı davalarında uyuşmazlık konusu miktarın, vergi davalarında davanın ilgili bulunduğu verginin veya vergi cezasının nevi ve yılının, tebliğ edilen ihbarnamenin tarihi ve numarası varsa hesap numarasının gösterileceği; ayrıca dava konusu kararın ve belgelerin asılları veya örneklerinin dava dilekçesine ekleneceği, dilekçeler ile bunlara ekli evrakın örneklerinin karşı taraf sayısından bir fazla olacağı düzenlenmiş, aynı Kanunun 5/1. maddesinde de, her idari işlem aleyhine ayrı ayrı dava açılacağı, ancak aralarında maddi ve hukuki yönden bağlılık ya da sebep sonuç ilişkisi bulunan birden fazla işleme karşı bir dilekçe ile de dava açılabileceği kuralına yer verilmiştir.
Anılan Kanunun 14. maddesinin 3. fıkrasında, dilekçelerin görev ve yetki, idari merci tecavüzü, ehliyet, idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı, süre aşımı, husumet ve 3. ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönlerinden sırasıyla inceleneceği; 15. maddesinin 1. fıkrasının (d) bendinde de, dilekçelerin 3. ve 5. maddelere uygun olmadıklarının tespiti halinde, yeniden dava açılmak üzere dilekçenin reddedileceği hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden; davacı tarafından, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1. maddesine 6322 sayılı Kanunla 01/01/2013 tarihinde eklenen (i) bendi hükmü ile finansman gideri kısıtlaması oranının %10’u aşmamak üzere Cumhurbaşkanı Kararı ile belirleneceğinin öngörülmesi ve buna yönelik olarak 04/02/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Cumhurbaşkanlığı Kararı uyarınca 01/01/2021 takvim yılından itibaren Kurumlar Vergisine uygulanacak bu oranın %10 olarak belirlenmesi, sonrasında da bu müessesenin uygulanmasına dair esasların Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığınca düzenlenen 18 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmesi, ayrıca 7352 sayılı Kanun’un 2. maddesi ile Türk Lirası mevduat hesabı ile katılma hesaplarına dönüşümün desteklenmesi kapsamında 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 14. maddesi ihdas edilmesi, buna göre de kurumların 31/12/2021 tarihi itibarıyla bilançolarında yer alan yabancı paraların ve/veya altın hesaplarının kur korumalı Türk Lirasına dönüştürmeleri halinde kazançlarının kurumlar vergisinden istisna tutulmasına dair hükmünün yer alması ve bu kanun hükmünün uygulanmasına dair usul ve esasların da aynı şekilde 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 19 Seri No’lu Tebliğ’de yer alması ve bütün bu mevzuatın uygulanmasında yapılan bir takım hesaplamaların 2021 yılı kurumlar vergisi matrahı ve vergisine yansıtıldığından bahisle ve yanısıra 6824 sayılı Kanun ile düzenlenen Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 121. maddesi uyarınca “vergiye uyumlu mükellef” olarak %5 oranında vergi indiriminden haksız yere faydalanılmadığı gerekçesiyle 2021 yılı kurumlar vergisi matrahı ile indirim ve istisna tutarlarına ilişkin olarak ihtirazi kayıtla verilen beyannamenin düzeltilmesi, yapılması gereken indirim ve istisnaların uygulanarak ödenen tutarın iadesinin ve dayanak alınan 19 ve 18 Seri No’lu Tebliğlerin iptallerinin istenildiği anlaşılmaktadır.
Dava dilekçesi içeriğinde; 18 Seri no’lu Tebliğde yer alan “yabancı kaynaklar ” tanımının, ayrıca anılan Tebliğin 2013 yılından bu yana geriye dönük uygulanmasının hukuka aykırı olduğu belirtilmiş, 19 Seri No’lu Tebliğin de 7352 sayılı Kanun’da yer almayan dönem sonunda hesapta kalan döviz tutarı hesaplamasında FİFO yönteminin öngörülmesi, döviz cinsi bazında tüm hesapların birleştirilmesi ve bu hesaplar arası aktarımın giriş çıkış olarak değerlendirilememesi gibi bir takım daraltıcı ibareler içerdiği belirtilmiştir. Ancak anılan Tebliğlerde yer alan hangi ibare ve kavramların hangi hukuki sebeple iptalinin istenildiği, yapılan 2021 yılı Kurumlar Vergisi hesaplamasını ne şekilde ve hangi düzenleme kısmının etkilediğinin somut olarak belirtilmediği, dava dilekçesinin giriş ve sonuç kısmında da 18 Seri No’lu ve 19 Seri No’lu Tebliğlerin iptali ifadesi kullanılmak suretiyle tüm tebliğlerin ilgili kısımları olup olmadığı ayrıştırılmadan iptallerinin istenildiği, birel işlemin bu düzenlemelerden ne şekilde etkilendiği, hukuki sebeplerin ne olduğu belirtilerek dava açmada menfaatin tam olarak ne olduğu hususunun da somut olarak ortaya konulamadığı ayrıca aynı dilekçe ile 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi ihtirazi kayıtla verilerek bu kapsamda indirim, istisna uygulamaları ve matrah hesaplaması ve vergiye uyumlu mükellef indirimi uygulanmaması içerikli birel işlemin yanısıra hem 18 Seri No.lu hem 19 Seri No.lu Tebliğlere birlikte dava açıldığı görülmektedir.
Bilindiği üzere, düzenleyici işlemlere karşı açılan iptal davalarında, idarî işlemin unsurları açısından hukuka aykırılık bulunduğu iddiasıyla düzenleyici işlemin tamamının iptali istenebileceği gibi, düzenleyici işlemin belirli kısımlarının veya maddelerinin, ibare ve sözcüklerinin iptalinin istenebilmesi de mümkündür. Ancak, her durumda iptali istenen kısımların belirtilmesi ve bu kısımların davacının menfaatini nasıl etkilediğinin gerekçelendirilerek açıkça ortaya konulması gerekmektedir.
Ayrıca, anılan kanun hükümlerine göre; birden fazla işleme karşı tek dilekçeyle dava açılabilmesi için aralarında maddi ve hukuki bağlantı ya da sebep ve sonuç ilişkisi bulunması işlemlerden biri hakkında verilecek kararın diğer işlemin kararını da etkiliyor olması farklı hukuki yorumlara ihtiyaç duyulmaması ve ayrı yargılamanın çelişkili sonuç doğurması riski oluşturuyor olması zorunludur.
Bu bakımdan, aynı dava dilekçesi içeriğinde hem ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi hem de 1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde değişiklik yapan 18 Seri No’lu Tebliğ ile 19 Seri No’lu Tebliğlerin anılan kısımlarının, giriş ve sonuç bölümlerinde ise bölüm kısım ibare belirtilmeksizin iptalleri istemine yer verilmiş, söz konusu tebliğlerin Anayasa ve ilgili Kanun maddelerine dolayısyla hukuka aykırı oldukları iddialarında bulunulmuş olup; ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi matrahının iptali istenilen bu 18 Sri No’lu ve 19 Seri No’lu Tebliğlerin hangi bölümlerinden hangi hesaplamaların ne şekilde etkilendiğinin ayrı ayrı hesaplanarak ve ilintilendirilerek iptali istenilen tebliğlerin de tarihi, numarası ve yayımlandığı Resmi Gazetenin tarih ve sayısı belirtilerek, tebliğlerin hangi bölümlerinin, kısımlarının, başlıklarının, ibarelerinin, sözcüklerinin iptalinin istendiğinin açık ve tereddüde yer vermeyecek şekilde ortaya konulması, bu kısımların hangi yönlerden kanuna aykırı olduğunun ve davacının menfaatini ne şekilde ihlȃl ettiğine yönelik açıklama içeren karşı taraf sayısından bir fazla düzenlenerek imzalanmış dilekçelerle yeniden dava açılması gerekmektedir.
Bu durumda, davacı tarafından, dava konusu 18 ve 19 Seri No’lu Tebliğlerin, hangi madde ve maddelerinin veya kısım ve ibarelerinin dava konusu edildiği gösterilerek bu kısım ya da kısımlara yönelik iptal isteminde bulunulmak suretiyle 18 ve 19 Seri No’lu Tebliğlere karşı ayrı ayrı iki dava açılması gerekmektedir. Öte yandan, anılan Tebliğlerin ilgili kısımları ile birlikte dava konusu edildiği takdirde, ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi matrahı ve indirim istisna hesaplamaları da her bir Tebliğin hangi kısmı, ibaresi, maddesi veya başlığı yönünden olduğu net ve tereddütsüz şekilde gösterilmek suretiyle iş bu dilekçe ret kararı üzerine yenilenen dilekçelerle ayrı ayrı açılan davalarda belirtilmesi gerekmektedir.
Bu doğrultuda ayrı ayrı dava açılmakta serbest olunmak üzere, dava dilekçesinin yukarıda sözü edilen 3. ve 5. madde hükümleri uyarınca reddi gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. 2577 sayılı Kanunun 15. maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi uyarınca bu kararın tebliğ tarihinden itibaren otuz (30) gün içerisinde 3. ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek ve yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınmak; ayrıca 5. madde uyarınca açılacak her yeni dava için ayrı ayrı başvuru harcı alınmak suretiyle yeniden dava açmakta serbest olunmak üzere DİLEKÇENİN REDDİNE,
2. Dava dilekçesinin bir örneğinin davacıya iadesine,
3. Aynı Kanunun 15. maddesinin 5. fıkrası hükmüne göre, yeniden verilen dilekçede de aynı yanlışlıklar yapıldığı takdirde, davanın reddedileceğinin davacıya bildirilmesine,
4. Dava yenilenmediği takdirde artan yargılama giderinin davacıya iadesine, 28/06/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.