Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2018/5255 E.  ,  2022/2247 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2018/5255
Karar No : 2022/2247

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Yeminli mali müşavir olan davacı adına, … Petrol ve Madeni Yağ Ürünleri Üretim Depolama Nakliye Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi hakkında düzenlediği üretim tasdik raporu ile vergi ziyaı oluşmasına sebebiyet verdiğinden bahisle, kamu alacağının tahsili amacıyla müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine, davacının … Petrol ve Madeni Yağ Ürünleri Üretim Depolama Nakliye Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi için üretim tasdik raporlarını hazırlarken şirket hesaplarına ve fiziki duruma bakmak suretiyle mesleğinin gerektirdiği özeni gösterdiği, raporların hazırlandığı dönemde anılan şirketin alım-satım yaptığı kişilerle ilgili olumsuz bir tespitin bulunmaması nedeniyle defter ve belgelerine dayalı olarak kapasite raporları çerçevesinde inceleme yaptığının anlaşıldığı, vergi inceleme elemanınca üretim tasdik raporlarının, şirket defter ve belgelerine uygun olmadığına yönelik herhangi bir tespitin yapılmadığı, ayrıca ortaya çıkan usulsüz satışlardan dolayı yaşanan vergi kaybından davacının sorumlu tutulmasının mümkün bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Hakkında düzenlenen raporda yeterli ve somut tespitler yer aldığından davacı adına tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … ‘ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Üçüncü ve Yedinci Dairelerince, 2575 sayılı Danıştay Kanunu’na 3619 sayılı Kanun’la eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Yeminli mali müşavir olan davacının, … Petrol ve Madeni Yağ Ürünleri Üretim Depolama Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlediği üretim tasdik raporu nedeniyle özel tüketim vergisi kaybına neden olduğundan bahisle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ödeme emrini iptal eden mahkeme kararı temyiz edilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun’a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun ”Tasdik ve Tasdikten Doğan Sorumluluk” başlıklı 12. maddesinin 1. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediklerini tasdik edecekleri, 4. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtmeleri gerektiği, aynı maddeye 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun’un 107. maddesiyle eklenen 5. fıkrada ise; yeminli mali müşavirlerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumluluklarının ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edileceği, bu kapsamda yeminli mali müşavir hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının isteneceği, savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili yeminli mali müşavirin savunma hakkından vazgeçmiş sayılacağı hükmü yer almaktadır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Yukarıda anılan yasal düzenlemeler çerçevesinde yeminli mali müşavirlerin düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı, mali sorumluluğun müstakil bir rapor ile tespit edileceği, bu kapsamda hakkında sorumluluk raporu düzenlenebilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının isteneceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, her ne kadar asıl sorumlu şirket hakkında düzenlenen vergi incelemesine esas teşkil etmek üzere 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 148. maddesi uyarınca davacıdan bilgi istenilmiş ise de, bu bilgi isteme yazısının 3568 sayılı Kanun’un amir hükmünde yer alan yazılı savunma olarak değerlendirilemeyeceği, bu durumda, anılan Kanun hükmüne aykırı olarak yazılı savunması alınmadan,
düzenlediği üretim tasdik raporunun gerçeği yansıtmadığından bahisle asıl sorumlu şirket ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğundan bahisle davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşıldığından, temyize konu mahkeme kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
3. 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/05/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) – KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.

(XX) – KARŞI OY :
… Petrol ve Madeni Yağ Ürünleri Üretim Depolama Nak. Tic. ve San. Ltd. Şti.’nin borçlarından dolayı müteselsilen sorumlu sıfatıyla yeminli mali müşavir (YMM) olan davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrini iptal eden mahkeme kararının bozulması istemiyle temyiz talebinde bulunulmuştur. Danıştay Üçüncü ve Yedinci Dairelerince oluşturulan müşterek heyetçe, davacı YMM’nin savunması alınmadan hakkında sorumluluk raporu düzenlenemeyeceğinden, temyize konu mahkeme kararının sonucu itibarıyla hukuka uygun olduğu gerekçesiyle temyiz isteminin reddine karar verilmiştir.
YMM hakkında düzenlenen … sayılı, … tarihli sorumluluk raporunun ve dosyadaki diğer bilgi ve belgelerin incelenmesinden; davacı hakkındaki sorumluluk raporunun düzenlenme aşamasında, davacı adına tesis edilen … tarih ve … sayılı rapordaki eksiklikler hk. Konulu, Turgutlu Vergi Dairesi tarafından düzenlenen … sayılı YMM üretim tasdik raporundaki eksikliklerin ve açıklanması istenilen hususların belirtildiği bilgi isteme yazı ile, kendisi tarafından tanzim edilen yeminli mali müşavir üretim tasdik raporunda yer alan bilgilerle ilgili soruların sorulduğu ve açıklaması istenilen hususların belirtildiği, bu haliyle anılan yazının muhteviyatı itibarıyla savunma talebini içerdiği anlaşıldığından, 10/10/2013 tarihli cevabi yazı ile verdiği ifadeye sorumluluk raporunda yer verildiği görülmekle davacının savunmasının alınmadığından bahsedilemeyecektir.
Vergi müfettişinin esasa yönelik olarak ise; imal edildiği belirtilen ürün için kullanılan katkı maddesinin ne olduğuna ve bunun envanter bilgilerine, hangi mükelleflerden alındığı, mükellef kurumun kullanması gereken katık miktarının mükellef tarafından dönem içinde alınmamasına rağmen mükellef tarafından alınmış gibi üretim tasdik raporları düzenlendiği, YMM Üretim Tasdik Raporunda baz yağları üretim tekniğine uygun olarak imalatta kullanıldığı hususu yer almasına rağmen Vergi Tekniği Raporu’nda detaylıca açıklandığı üzere üretim tekniğine uygun üretilmediği, söz konusu mükellefin yasal defterinde elektrik kullanımına yönelik kayıt olmamasına yasal defterler yerine mükellefin ifadesi dikkate alınarak elektrik sarfiyatı yapılmış gibi işlem yapıldığı, yetkili odalar tarafından mükellef kuruma verilen Kapasite Raporlarında belirtilen üretim formülasyonuna YMM üretim tasdik raporlarında uyulmadığı mükellefin isteğine göre rapor hazırlandığı, raporun özü itibariyle sadece matematiksel hesaplama ile ithal edilen birim hammadde için gerekli oranda katkı maddesi kullanıldığı bu hesaplamanın ötesinde gerçekte bir imalat yapılıp yapılmadığı, mükellef kurum yasal defter kayıtları ile uyumlu olup olamadığı konusunda herhangi bir çalışma yapılmadığı YMM Üretim Tasdik Raporları düzenlerken mesleğin icrasında gereken dikkat ve özeni göstermediği, mükellef kurum tarafından gerçekleştirilen akaryakıt kaçakçılığı fiilinin devam ettirilmesi için gereken işlemleri gerçekleştirdiği, tespitlerine yer verildiği anlaşılmakla, davacı hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesi uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğundan, müteselsil sorumluluk hükümlerinin uygulanması sonucu düzenlenen ödeme emrinde usul ve esasa yönelik hukuka aykırılık görülmediğinden temyize konu mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.