Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2021/1411 E.  ,  2021/6338 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/1411
Karar No : 2021/6338

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) … Gıda Turizm İnşaat Tarım
Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak, re’sen tarh edilen 2016 yılı kurumlar vergisi ve 2016 yılı tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ile bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi aslı üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası yönünden; davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden; davacının 2016 yılı içerisinde düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının anlaşıldığı, bu nedenle, beyan edilen katma değer vergisi matrahının ve kullanıldığı tespit edilen sahte fatura tutarlarının aynı zamanda komisyon gelirinin hesaplanmasına esas teşkil eden matrah bakımından da somut veri olduğu, sahte fatura düzenlemek suretiyle elde edilen komisyon geliri oranının %2 olduğu yolundaki yerleşik Danıştay kararları da dikkate alındığında, söz konusu oran uygulanmak suretiyle bulunan matrah üzerinden tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurum geçici vergi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmediği, geçici vergi (aslı) yönünden; söz konusu ihbarnamede geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtildiğinden bu kısmın incelenemeyeceği; kurumlar vergisi ve geçicici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı yönünden; 2016 yılında kesinleşen cezanın tekerrüre esas alınmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle; davanın bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden reddine, geçici vergi (aslı) yönünden incelenmeksizin reddine, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı yönünden kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, kurum geçici vergisi asıllarına ilişkin hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf iddialarının usule ve hukuka uygun olan kararın bu kısmının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği; davacının kurumlar vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile geçici vergi asılları üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin istinaf istemi yönünden ise; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda bir takım olumsuz tespitler bulunduğu görülmekle beraber, davacının emtia alım satımında bulunduğu firmaların bir kısmının genel esaslara tabi olduğu, 2016 yılında 10 ilâ 13 arasında işçi çalıştırdığı ve muhtelif tarihlerde yapılan yoklamalarda faaliyette olduğunun belirtildiği, gerek davacıya yapılan gerekse davacı tarafından yapılan ödemelerin banka kanalıyla gerçekleştirildiği, yapılan karşıt tespitlerde alınan beyanların söz konusu hususu teyit eder nitelikte olduğu, aynı adreste faaliyet gösterdiği şirketlerle olan ilişkisinin irdelenmediği, şirketlerin birbirlerine düzenledikleri faturaların gerçek mahiyetinin ortaya konulmadığı, dolayısıyla davacı şirketin sahte fatura düzenleme fiilinin, alım yaptığını beyan ettiği emtianın gerçekten alınıp alınmadığın, yapılan işin niteliği ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığının araştırılıp gerçek durumu ortaya çıkarmak amacıyla yapılacak detaylı bir araştırma sonrasında şüpheye mahal bırakmayacak bir netlikte ortaya konulması gerekirken, eksik ve yetersiz inceleme sonucunda varsayım ve kanaate dayalı olarak tarhiyatların yapıldığı görüldüğünden, dava konusu vergi ve cezalarda hukuka uyarlık, cezalı tarhiyatı onayan mahkeme kararında hukuki isabet bulunmadığı, kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uyarınca arttırılan kısımlarının kaldırılmasına dair mahkeme kararının sonucu itibariyle yerinde görüldüğü gerekçesiyle; davalının istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, Vergi Mahkemesi kararının kurumlar vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile geçici vergi asılları üzerinden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının kaldırılmasına bu kısım yönünden davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:
DAVALI İDARENİN İDDİALARI: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yapılan tespitlere dayanılarak takdire sevk işleminin yapıldığı, takdir komisyonu kararları uyarınca yapılan tarhiyatların yasaya uygun olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI : Dava dilekçeleri ve istinaf dilekçelerindeki beyanlar tekrar edilerek geçici vergi aslı yönünden verilen incelenmeksizin reddine dair kararın hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Davalı temyiz isteminin reddi, davacı temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İLGİLİ MEVZUAT ve HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi aslı üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, geçici vergi aslına ilişkin kısmına yönelik davacı temyiz istemine gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında, yapılan incelemeler sonucu, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti hâlinde, eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmâlen geçici vergi salınacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği düzenlenmiştir. Sözü geçen fıkrada, beyandaki noksanlığın bağlandığı %10 oranı, bu nedenle yapılması gereken vergilendirmenin ön koşuludur ve belirtilen oranı aşmayan noksan bildirimlerin, vergilendirme konusu yapılmaması amacıyla öngörülmüştür. Noksan bildirimin %10’u aşması hâlinde, beyan dışı bırakılan tutarın tümünün re’sen veya ikmâlen vergilendirmeye esas alınması, Vergi Usul Kanunu’nun 29 ve 30. maddelerinin gereğidir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın “Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü” başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu; “Hak arama hürriyeti” başlıklı 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu hükümlerine yer verilmiştir. Anayasa’nın “Temel hak ve hürriyetlerin korunması” başlıklı 40. maddesine, 4709 sayılı Kanun’un 16. maddesiyle eklenen 2. fıkrada ise “Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır.” düzenlemesi yapılmıştır. Bu ek fıkranın gerekçesinde değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, mercii ve sürelerin belirtilmesinin hak arama, hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.
Anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçeden Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin bir anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmaktadır. Anayasanın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa; yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durum, Anayasa Mahkemesinin 18/10/2003 tarih ve E:2003/67, K:2003/88 sayılı kararında; hukukun üstünlüğünün egemen olduğu ve bireyin insan olarak varlığının korunmasını amaçlayan hukuk devletinde vatandaşların hukuk güvenliğinin sağlanmasının, hukuk devleti ilkesinin yerine getirilmesi zorunlu koşullarından olduğu ve hukukî güvenliğin, statü hukukuna ilişkin düzenlemelerde istikrar, belirlilik ve öngörülebilirlik göz önünde bulundurularak açık ve belirgin hukuk kuralları yürürlüğe koyup uygulayarak sağlanacağı şeklinde ifade edilmiştir.
Yukarıda anılan anayasal ve yasal düzenlemeler uyarınca, idarelerce muhataplarına tebliğ edilecek olan idari işlemlerde, ilgililerden ödenmesi istenilen vergi ve ceza miktarlarının hiçbir tereddüte mahal vermeyecek şekilde açık ve anlaşılabilir nitelikte olması, ayrıca kanun yolu, merci ve sürelerin, söz konusu işlemler üzerinde belirtilmesi gerektiği tabiidir.
Her ne kadar geçici vergiye ilişkin ihbarnamelerde, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının; Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamelerde zorunlu olarak yer aldığı belirtilse de; söz konusu ihbarnamelerde geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği, belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı dikkate alındığında ve söz konusu verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu da anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davayı incelenmeksizin reddeden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine, davacının temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının geçici vergiye ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 09/12/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.