Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2019/4583 E.  ,  2022/3464 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/4583
Karar No : 2022/3464

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlediği madeni yağ satışlarına ilişkin faturalar ile nakliye faturalarının komisyon karşılığı sahte faturalar olduğu yolundaki tespitlerin yanı sıra madeni yağ alımlarını sahte faturalarla belgelendirmiş olabileceği kanaatini içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak düzenlediği sahte faturalar üzerinden komisyon geliri hesaplanmak ve alış faturalarına konu indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2012 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve komisyon geliri için fatura düzenlenmediğinden bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan madeni yağ satışları ve nakliye faturalarının sahte olarak düzenlendiği kanaatine varıldığından, hesaplanan matrah farkı üzerinden salınan vergi ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, somut tespit olmaksızın özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle tarhiyatın sahte fatura düzenleme fiilinden kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:
İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının tarhiyatın sahte fatura düzenleme fiilinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
Vergi Mahkemesince hüküm kurulmayan tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmı yönünden, her ne kadar davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … hakkında kısmen sahte fatura düzenlediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunda davacıya düzenlediği faturalara eleştiri getirilmemişse de davacının madeni yağ satışları ve madeni yağ satışı faaliyetiyle uğraşanlara düzenlediği nakliye faturaları gerçek olmadığından madeni yağ alımlarının da gerçekliğinden söz edilemeyeceğinden tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Tarhiyatın eksik incelemeye dayandığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’UN DÜŞÜNCESİ : Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması diğer hüküm fıkrasının onanması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundan; toplam tutarı 96.792.50-TL olan madeni yağ satışları ile madeni yağ satışı yapanlara düzenlenen toplam tutarı 704.764,00-TL olan nakliye faturalarının tamamının sahte olduğu, kendisinden 732.006,00-TL madeni yağ alışı yapılan …’ın ise … tarih ve … sayılı Risk Analizi Raporuyla sahte belge düzenleme sebebiyle incelemeye sevk edildiği anlaşılmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak madeni yağ alımlarını sahte faturalarla belgelendirdiği ve madeni yağ satışlarına ilişkin düzenlediği faturalar ile nakliye faturalarının komisyon karşılığı sahte faturalar olduğundan bahisle dava konusu tarhiyat yapılmış ve özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.
… hakkında düzenlenen 28/04/2015 tarihli vergi tekniği raporunda ise davacıya düzenlediği faturalara eleştiri getirilmediği görülmüştür.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (b) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulduğu, 20. maddesinde teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu, 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, sahte fatura düzenleme fiilinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı …’ın sahte belge düzenleme yönünden incelemeye sevk edilmesi sonrasında düzenlenen 28/04/2015 tarihli vergi tekniği raporunda, davacıya düzenlediği faturaların eleştiri konusu yapılmadığı dikkate alındığında, salt düzenlediği madeni yağ satışı ve nakliye faturalarının sahte olduğundan hareketle kayıtlarına intikal ettirdiği madeni yağ alımlarına ilişkin faturaların da sahte olduğunun kabulüyle tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklı kısmı yönünden davanın reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının, sözü edilen hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Tarhiyatın, sahte fatura düzenleme fiilinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın; tarhiyatın sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5.Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 29/09/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde, sahte belge “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak tanımlanmaktadır.
Davacının bir kısım satışları için sahte fatura düzenlediği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna istinaden yapılan cezalı tarhiyata ve özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz isteminin, sahte fatura düzenleme fiili yönünden davacı hakkındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararının bu kısmına katılmıyorum.