Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2019/5977 E.  ,  2022/3760 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/5977
Karar No : 2022/3760

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

2- (DAVACI) … Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, hasılatının bir kısmını paravan şirket aracılığıyla kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda saptamaları içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015 yılının Ocak ila Eylül dönemleri için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, kablolu ağlar üzerinden internet erişiminin sağlanması alanında faaliyet gösteren şirketin, isimtescil.com adlı internet sitesi üzerinden, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti’nde faaliyet gösteren … Uluslararası İşletme Limited Şirketi’nin ise … adlı internet sitesi üzerinden satış yaptığı, şirketin % 90 hisse ile ortağı ve yönetim kurulu başkanı olan …’ün aynı zamanda … Uluslararası İşletme Limited Şirketi’nin de %90 hisse ile ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu, Kıbrıs’taki şirketin geriye kalan %10’luk hissesinin ise davacı şirketin müdürü …’nın kardeşi olan ve davacı şirkette ücretli çalışan Nurcan Kaya’ya ait olduğu, Kıbrıs’taki şirketin veri merkezinin Ankara ve İstanbul’da bulunduğu ve bu şirket tarafından … üzerinden yapılan satışlarda ödemelerin müşterilere “Türkiye’de ödeme kapısı” ve “Global ödeme kapısı” başlıklı iki seçenek sunularak gerçekleştirildiği, “Türkiye’de ödeme kapısı” seçildiğinde ödemelerin davacı şirketin banka hesaplarına, “global ödeme kapısı” seçildiğinde ise daha düşük tutarlı ödeme yapılarak tutarların Kıbrıs’taki şirketin banka hesaplarına yönlendirildiği, … sitesinde iş yeri iletişim bilgileri olarak davacı şirketin telefon ve faks numaralarına yer verildiği ve harita üzerinde davacı şirketin iş merkezinin işaretlendiği, bu siteden destek hizmeti alındığında hizmetin davacı şirketin çalışanlarınca verildiği, davacı şirket hakkında verilen ihbar dilekçesinde, Kıbrıs’taki şirketin paravan olarak kurulduğu, her iki şirketin internet siteleri üzerinden gerçekleştirilen işlemlere ait yapılacak ödemelerde müşterilerin Kıbrıs’taki şirketin banka hesaplarına yönlendirildiğine yer verildiği, … sitesi için ilgili kuruluşlara yapılan başvurunun … tarafından yapıldığı ve başvuru dilekçesinin davacı şirket kaşesiyle kaşelendiği, davacı şirket yöneticilerinin e-posta adreslerinde … internet sitesinin uzantılarını kullandığı, …’ya her iki şirketin yetkilisi … tarafından Kıbrıs’taki şirket adına ihaleye giriş, araç alım satımı, banka işlemleri gibi geniş yetkiler kapsayan vekaletnamenin verildiği, … ile … tarafından Kıbrıs’taki şirket ile sadece iş ortaklığı ilişkilerinin olduğu, bu şirketin kuruluşunda ortaklıklarının olmadığı, bunun haricinde bilgilerin şirketin yetkililerinden istenmesi gerektiğinin beyan edildiği, Kıbrıs’taki şirketin vergi mükellefiyetinin 02/11/2010 tarihinde başlamakla birlikte, 2008 ve 2009 yıllarında da mükellefiyet kaydı bulunmaksızın fatura düzenlediğinin ve bu şirkete ait fatura ve evrakların davacı şirketin iş yerinde yapılan aramada ele geçirildiği yönünde saptamalara yer verildiğinin görüldüğü, sözü edilen tespitler ile beyanların birlikte değerlendirilmesinden, Kıbrıs’ta faaliyet gösteren şirketin girişimci, çalışan, fiziksel mekan, sermaye gibi unsurlardan yoksun olduğu ve bunların tamamının davacı şirket tarafından sağlandığı, bahse konu şirketin herhangi bir hizmeti üreterek satacak potansiyelinin de bulunmadığı ve gerçekleştirilmiş gibi gösterilen hizmet satışlarının gerçekte davacı şirkete ait satışlar olduğu anlaşıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge Mahkemesi kararının özeti:
Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu verginin bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu sözü edilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Beyan dışı bırakıldığı saptanan hasılatın tamamen veya kısmen … Uluslararası İşletme Limited Şirketi’ne ait defter, belge veya kısmen diğer kayıt ortamlarında izlendiği hususunda ayrıca bir araştırma ve inceleme yapılmadığı gibi hasılatın aktarıldığı banka hesabının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin a/1 bendinde bahsi geçen muhasebe hesabı ve kayıt ortamı olarak kabul edilmesinin kabulüne olanak bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının dava konusu verginin bir katı tutarını aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra vergi ziyaı cezasının değinilen kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davalı idare tarafından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi uyarınca kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun tarafına tebliğ edilmemesinin savunma hakkını kısıtladığı, … Uluslararası İşletme Limited Şirketi hakkında herhangi bir inceleme yapılmaksızın yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu, her iki şirketin ortaklarının ve yöneticilerinin aynı kişilerin olmasında herhangi bir yasal engel bulunmadığı, partnerlik anlaşması çerçevesinde verilen hizmetlerin karşılığında müşterilere ödeme için ikili seçenek sunulmasında yasalara aykırı bir durumun olmadığı, iki ayrı web sitesine ve iki ayrı tüzel kişiliğe sahip sahip iki şirketin hesap numaraları ile ilgili veri giriş çıkışının takibinin sağlıklı bir şekilde yapılabilmesi için Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumundan bilgi alınması gerektiği, sözü edilen şirket adına … Vergi Dairesi Müdürlüğü’nden alınan potansiyel vergi kimlik numarasının şirketin talebi dışında … Bankasının Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti şubesince “yabancılar için vergi kimlik formu” doldurulmak suretiyle alındığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı şirket adına, hasılatının bir kısmını paravan şirket aracılığıyla kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda saptamaları içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015 yılının Ocak ila Eylül dönemleri için katma değer vergisi salındığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinin 2. fıkrası ve 359. maddesinin (a-1) bendi uyarınca üç kat vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat olarak uygulanacağı düzenlenmiş, 359. maddesinin (a-1) bendinde ise, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenlerin kaçakçılık suçu işlediğinin kabul edileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; katma değer vergisi ve bir katı tutraındaki vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Vergi Kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defterler dışında hesap ve işlemlerin kaydedildiği özel defter ve belgeler ile diğer kayıt ortamları suçun konusunu oluşturmaktadır.
Mükellefler ve vergi sorumluları, gelir, gider ve vergi ile tüm işlemlerini vergi kanunlarına göre tutulması zorunlu defterlere yasal süreleri içerisinde kaydetmek zorundadırlar. Sözü edilen hesap ve işlemlerin vergi matrahını azalmasını sonuç doğuracak şekilde kanuni defterler yerine bunların dışındaki belgelere veya başka kayıt ortamlarına kaydedilmesi suçun oluşmasına sebebiyet verecektir.
Kablolu ağlar üzerinden internet erişiminin sağlanması alanında faaliyet gösteren davacı şirketin, sattığı ürünler karşılığında elde ettiği hasılatının bir kısmını paravan şirket olan … Uluslararası İşletme Limited Şirketi’nin banka hesaplarına yatırmak suretiyle vergi matrahını azalttığı hususunda herhangi bir tereddüt bulunmamaktadır. Her ne kadar değinilen şirketin defter ve kayıtları üzerinde herhangi bir inceleme yapılmamış olsa da gerçek bir faaliyeti olmayan, salt davacı şirketin kazancını perdelemek amacıyla kurulan şirketin kayıtlarının ihticaca salih olduğunun kabul edilemeyecek olması karşısında bu şirketin banka hesaplarının, kanunda yazılı diğer kayıt ortamı olarak kabul edilmesi gerektiği dolayısıyla kaydı gerekli hesap ve işlemlerini yasal defterlerine kaydetmeksizin diğer kayıt ortamlarda tutması sonucu vergi ziyaına sebebiyet verdiği anlaşıldığından davacı adına üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından Vergi Dava Dairesi kararının, vergi ziyaı cezasını bir kata indiren hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; katma değer vergisi ile bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davalı idare temyiz isteminin kabulüne,
4. Kararın; vergi ziyaı cezasının, katma değer vergisinin bir katı tutarını aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına, 13/10/2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.