Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2021/1628 E.  ,  2022/3914 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/1628
Karar No : 2022/3914

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Ticaret Limited Şirketi
VEKİLLERİ : Av. …, Av. …

İSTEMİN KONUSU : Anayasa Mahkemesinin yargılamanın yenilenmesi yönündeki … tarih ve … sayılı kararı uyarınca davayı bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden yeniden inceleyen … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2005 yılına ait yevmiye defterini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle oluşturulan beyan tablosuna göre 2005 yılının Nisan dönemi için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının idareye yevmiye defteri dışındaki tüm defterlerini ibraz ettiği, yargılamanın önceki aşamasında 29/09/2011 tarihli tutanak ile 2005 yılına ait … tarih ve No:… noter numaralı ve 100 sayfadan oluşan bilgisayar çıktısı yevmiye defterinin ise Mahkemelerinin E:… sayılı dosyasına ek beyan dilekçesi ile sunulduğu, defter ve belgeler üzerinde inceleme yapılmadan karar verilmesi üzerine 24/01/2013 tarihli tutanakla defter ve belgelerin davacı vekiline iade edildiği, Anayasa Mahkemesinin bireysel başvuru üzerine verilen ihlal kararı sonrasında Mahkemelerinin 14/01/2021 tarihli ara kararıyla ihtilaflı döneme ilişkin defter ve belgeler yeniden istenilmesine rağmen davacı tarafından ara kararı gereği yerine getirilmemiş olsa da defter ve belgeler daha önce Mahkemelerine sunulduğundan re’sen tarh nedeninin ortadan kalktığı, öte yandan tarhiyata ilişkin Mahkeme kararının kesinleştiği 2016 yılından sonra defter ve belgeleri saklama mecburiyeti ortadan kalktığından, olağanüstü yargılama aşaması olan Anayasa Mahkemesine başvuru sürecinde ise defter ve belgelerin muhafaza zorunluluğu devam etmediğinden yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Anayasa Mahkemesinin ihlal kararının defter ve belgelerin incelenerek karar verilmesi yönünde olduğu, Anayasa Mahkemesine defter ve belgelerin Mahkemece incelenmesi talebiyle bireysel başvuru yoluna gidildikten sonra defter ve belgelerin ibraz edilmemesinin dürüstlük kuralıyla bağdaşmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’UN DÜŞÜNCESİ:Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı tarafından, yevmiye defteri haricindeki tüm yasal defter ve belgelerini idareye sunduğu ancak yevmiye defterinin incelemeye ibraz edilmediğinden bahisle adına re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada, yevmiye defterinin kaybolduğuna ilişkin yasal belge sunulmadığı ancak bu hususta gazeteye ilan verildiği ve bunun da basiretli bir tacir olan davacıyı bağlayacağı, bu sebeple ayrıca defter ve belgelerin istenilmesinde hukuki yarar bulunmadığı, yargı yetkisinin hukuka uygunluk denetimi yapmakla sınırlı olduğu, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davacının katma değer vergisi indirimlerinin reddinde hukuka aykırılık olmadığı ancak bir katı aşan vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle verilen … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 17/10/2012 tarih ve E:2011/7970, K:2012/5727 sayılı kararıyla; davacının, istenmesi halinde defter ve belgelerini incelemeye sunabileceğini belirttiği ve Mahkemenin E:… sayılı dosyasına yevmiye defterini sunduğu, yasal defter ve belgeler üzerinde gerekirse bilirkişi incelemesi yaptırılarak karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulmuştur.
… Vergi Mahkemesi … tarih, E:…, K:… sayılı kararıyla ilk kararında ısrar etmiş, bu ısrar kararı Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 30/12/2014 tarih ve E:2014/198, K:2014/1242 sayılı kararıyla onanmış, kararın düzeltilmesi istemi ise 11/11/2015 tarih ve E:2015/711, K:2015/860 sayılı kararla reddedilmiştir.
Davacı, temyiz incelemesi sırasında defter ve belgelerini bulduğu ve ibraz edebileceğini beyan etmesine rağmen iddiasının incelenmediği, yargı yerlerince içtihat değişikliğine gidilerek daha sonra aksi yönde kararlar verildiğini belirterek mülkiyet ve adil yargılanma hakkının ihlal edildiğinden bahisle 12/01/2016 tarihinde Anayasa Mahkemesine bireysel başvuruda bulunmuştur.
Anayasa Mahkemesince, içtihat değişikliğine gidilmesinin tek başına ihlal sebebi olamayacağı ancak mevcut olayda içtihat farklılığının otuz yılı aşkın bir sürede ancak giderilebilmesinin içtihadın birleştirildiği tarihten önce kişilerin çok uzun bir süre belirsiz bir hukuka maruz bırakılmalarının adil yargılanma hakkını zedelediği sonucuna ulaşılmış, ihlalin ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere dosyanın … Vergi Mahkemesine gönderilmesine karar verilmiştir.
… Vergi Mahkemesi yeniden yargılama yapmak üzere E:… sayılı esas kaydına aldığı dosyada verdiği 14/01/2021 tarihli ara kararıyla davacıdan yevmiye defterinin ve 2005 yılının Nisan döneminde indirim konusu yaptığı faturaların liste halinde Mahkemelerine göndermesini istemiş ancak davacı tarafından ara kararının gereği yerine getirilmemiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 50. Maddesinin 1. fıkrasında, esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının ihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verileceği, ihlal kararı verilmesi hâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere hükmedileceği, ancak yerindelik denetimi yapılamayacağı, idari eylem ve işlem niteliğinde karar verilemeyeceği, 2. fıkrasında ise tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa, ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosya ilgili mahkemeye gönderileceği, yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebileceği veya genel mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebileceği, yeniden yargılama yapmakla yükümlü mahkemenin, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar vereceği hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 253. maddesinde, bu Kanuna göre defter tutmak mecburiyetinde olanların, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda yazılı vesikaları ilgili bulundukları yılı izleyen takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmek; 256. maddesinde ise mükelleflerin muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve kayıtları muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorunda oldukları hükme bağlanmıştır.
Sözü edilen Kanun’un 359. maddesinin vergilendirme döneminde yürürlükte bulunan (a-2) işaretli bendinde, varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerde sabit olduğu halde defter ve belgelerin vergi incelemesi yapmaya yetkili kimselere ibraz edilmemesi “gizleme” eylemi olarak tanımlanmış ve vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter ve belgeleri gizleyenler hakkında 359. madde hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır. Aynı Yasa’nın 344. maddesinin üçüncü fıkrasında ise vergi ziyaına 359. maddedeki fiillerle yol açılması halinde vergi ziyaı cezasının üç kat uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 40. maddesinin 4. fıkrasında, İçtihatları Birleştirme Kurulu tarafından verilen kararlara, Danıştay daire ve kurulları ile idari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda oldukları hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Kanun’un 3. maddesinin (b) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulduğu, 20. maddesinde teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu, 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
25/07/2019 tarih ve 30842 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararında; mücbir sebep olmaksızın defter ve belgelerini incelemeye yetkili olan inceleme elemanlarına ibraz etmeyen katma değer vergisi mükellefleri adına yapılan cezalı tarhiyatlara karşı açılan davalarda, davacılar tarafından, vergilendirme dönemine ilişkin yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip, defterlerdeki kayıtlar incelenip bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi idaresinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
Yargılamanın önceki aşamasındaki temyiz incelemesi sırasında yasal defter ve belgelerini bulduğu ve ibraz edebileceği yolundaki beyanının dikkate alınmadığı iddiasıyla Anayasa Mahkemesine bireysel başvuruda bulunan davacı tarafından, ihlalin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yapılan yargılamada Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun söz konusu güncel içtihadı doğrultusunda kendisinden istenilen yasal defter ve belgeler Mahkemeye sunulmamıştır.
Bu durumda; davacının, Anayasa Mahkemesine bireysel başvuruda bulunarak kendi isteğiyle yargılama sürecini devam ettirdiği ve bireysel başvurunun yargılama sürecinin bir parçası haline geldiği uyuşmazlıkta yasal defter ve belgelerini bu süreç boyunca muhafaza etmesi ispat yükümlülüğünün gereği olduğundan ve Mahkemece verilen ara kararıyla istenilmesine rağmen dosyaya ibraz etmediğinden adına yapılan tarhiyata dair davayı reddederek sonuçlandırması gerekirken yazılı gerekçeyle verilen tarhiyatın kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyize konu Vergi Mahkemesi kararının BOZULMASINA,
2. 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içerisinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 19/10/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.