Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/3368 E.  ,  2022/4839 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/3368
Karar No : 2022/4839

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sanayi Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re’sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması ile söz konusu vergi inceleme raporunun iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2016 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatı, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kaldırıldığından yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı, vergi inceleme raporunun idari davaya konu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem niteliği taşımadığı gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmış, vergi inceleme raporu yönünden ise dava incelenmeksizin reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki tespitler, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğini somut bir şekilde ortaya koyduğu, ancak davacının beyan ettiği katma değer vergilerinin dava konusu tarhiyatın hesabında dikkate alınmaması nedeniyle mükerrer vergilemeye neden olunduğundan dava konusu cezalı verginin, davacının kendi beyanlarına isabet eden kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, 2016 yılı içerisinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınamayacağı gerekçesiyle istinaf istemi üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin davacının kendi beyan ettiği tutarlar düşüldükten sonra kalan kısmı yönünden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının bu kısma ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu yönden reddedilmiş, tarhiyatın diğer kısımı ile vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılan kısımlarına yöneltilen istinaf başvurusu ise reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Dava konusu cezalı vergide hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen reddi ile temyize konu kararın, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, kısmen kabulü ile dava konusu cezalı verginin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere isabet eden kısmının kaldırılmasına yönelik hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının 2016 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu tanzim edilen vergi tekniği raporunda komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği ve bu yolla elde ettiği kazancını beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine mal satışlarına ilişkin beyan edilen katma değer vergisi ve tahsil edilen katma değer vergisi toplamı üzerinden Danıştay’ın yerleşik hale gelen kararları uyarınca %2 oranından hareketle komisyon gelirinin hesaplandığı, söz konusu vergi tekniği raporu done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve de tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halleri re’sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, aynı Kanunun 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyiz istemine konu edilen kararın; vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.
Mükellefler adına tarh edilecek vergilerin kesinleşmesi halinde daha önce beyan edilerek tahakkuk eden vergilerin; terkin edilmesi, ödenmiş olması halinde ise tarh edilerek ödenmesi gereken vergiden mahsup edilmesi gerektiğinin tabii olduğu dikkate alındığında, davacı tarafından tarhiyat öncesinde beyan edilip tahakkuk eden verginin, tarh matrahı üzerinden hesaplanan dava konusu vergiden mahsup edilmemiş olmasının mükerrer vergilendirmeye yol açtığından söz edilemeyeceğinden, Vergi Dava Dairesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmediğinden kararın bu yönden bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 24/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
213 sayılı Kanun’un “Tekerrür” başlıklı 339. maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Uyuşmazlıkta, davacı adına kesilen ve tekerrür uygulamasına esas alınan vergi ziyaı cezası 2016 yılı içerisinde kesinleşmiş olup 2016 yılı için kesilen cezanın tekerrür nedeniyle artırılarak uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla Daire Kararına katılmıyorum.