Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2016/14616 E.  ,  2021/3387 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/14616
Karar No : 2021/3387

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden 2009/1,2,3,5. dönemleri için re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezası ve 2009/6,7,8,10,11. dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacıya ilgili yılda fatura düzenleyen Ümraniye Vergi Dairesi mükellefi … Oto Yedek Parça Pet. Ür. Kimya İnş. Tic. Ltd. Şti., Kasımpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Makina Metal Plas. Kim. Mad. ve İnş. Mal. San. Tic. Ltd. Şti., Bornova Vergi Dairesi mükellefi … Hurda Metal Nakliyat San. ve Tic. Ltd. Şti. ve İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi … Metal ve Hurda Ürün. Paz. Ltd. Şti. ile ilgili tespitler değerlendirildiğinde; söz konusu mükellefler tarafından düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koyacak nitelikte yeterli tespit içermediği anlaşıldığından, vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde ve kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı sonuçlarına varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan tarhiyat ile kesilen cezaların hukuka uygun olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Temyiz konusu Kararın vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmına gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Ümraniye Vergi Dairesi mükellefi … Oto Yedek Parça Pet. Ür. Kimya İnş. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; oto yedek parça ve inşaat malzemesi alım satımı faaliyetinde bulunacağını beyan ederek 24/07/2008 tarihi itibariyle mükellefiyet tesis ettirerek işe başladığı, ancak mükellef şirketin bilinen adreslerinde yapılan yoklamalarda gayrı faal olduğunun tespit edilmesi nedeniyle mükellefiyetinin, 16/05/2009 tarihinde re’sen terkin edildiği 05/08/2008 tarihli açılış yoklamasında; işyerinin 90 m2 olduğu, işletmenin ambar, depo, ardiye ve şubesinin olmadığı, iş yerinin ofis olarak kullanıldığı, iş yerinde muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, 16/05/2009 tarihinde yapılan yoklamada; ilgili adreste şirket yetkilisinin ve ortağının olmadığı, iş yerinin büro olduğu, iş yerinde … adlı şahsın sekreterlik yaptığı ve şirketle ilgisinin olmadığını beyan ettiği, yoklamanın şirket yetkililerine ulaşılamadığı için muhtarlık nezdinde imzalandığının tespit edildiği, 2009 yılında mükellef kurum 5.729.740,00 TL tutarında Bs bildiriminde bulunduğu, karşı mükelleflerce 40.460.449,00 TL tutarında alış bildirildiği, 2010 yılında Bs bildiriminde bulunmamış olmasına rağmen başka mükelleflerce mükellef kurumdan 584.003,00 TL tutarında mal ve hizmet alındığının bildirildiği, 2011 yılında da Bs bildiriminde bulunmamış olmasına rağmen başka mükelleflerce mükellef kurumdan 133.896,00 TL tutarında mal ve hizmet alındığının bildirildiği, 2009 yılında toplam 5.650.005,96 TL KDV matrahı bildirdiği, mükellefin 2010 ve 2011 hesap dönemlerinde KDV beyannamelerini vermediği ve mükellef kurumun mal aldığı birçok firma hakkında sahte fatura düzenlediklerine dair vergi tekniği raporunun bulunduğu, 04/07/2008 tarihinden itibaren düzenlenen tüm faturaların tamamının sahte faturalar olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verildiği görülmüştür.
Davacının fatura aldığı Bornova Vergi Dairesi mükellefi … Hurda Metal Nakliyat San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin 29/09/2008 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 30/09/2010 tarihinde re’sen terkin ettirildiği, 21/10/2008 tarihli yoklamada, şirket faaliyetinin inşaat ve boya malzemeleri toptan ve perakende satışı olduğu, iş yerinin kiralık olduğu, şubesinin bulunmadığı, demirbaş boya malzemeleri ve büro tefrişatının bulunduğu, 2.500,00 TL tutarında emtia bulunduğu, 1 işçi çalıştırdığı, 18/09/2009 tarihli yoklamada, görüşme mektubu bırakıldığı halde gelinmediğinden tespit yapılamadığı, 03/01/2011 tarihli yoklamada, mülk sahibinin kızının beyanı ile şirketin 1,5 yıl önce adresten ayrıldığı, terk tarihini hatırlamadığı, iş yerinin boş olduğu 18/04/2011 tarihli yoklamada, iş yerinin boş olduğu, 6111 sayılı Kanun kapsamında başvuruda bulunduğu, beyan edilen telefon numarasının arandığı ve başka bir mükellefe ait olduğunun tespit edildiği, şirket yetkilisinin ortağı olduğu başka bir şirket hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı vergi tekniği raporu bulunduğu, ayrıca şirket ortağının ortağı olduğu başka bir mükellef hakkında adreste bulunmadığından hareketle re’sen terk işlemi yapıldığı, mükellefin 2008-2010 yılları arasında 35 cilt fatura bastırdığı, muhtasar beyannamelerinde işçi çalıştırmadığının görüldüğü, üzerine kayıtlı herhangi bir aracın bulunmadığı, 2008 dönemi KDV matrah toplamının 1.099.110,98 TL, 2009 dönemi KDV matrah toplamının 12.943.282,04 TL, 2010 dönemi KDV matrah toplamının ise 30.464.348,81 TL olduğu, şirketin re’sen terk tarihine kadar yapılan Ba-Bs analizinde büyük farkların bulunduğu, emtia alışlarının tamamının sahte fatura düzenleme yönünden vergi tekniği raporu bulunan veya özel esaslara tabi mükelleflerden yapıldığı, rapor tarihi itibarıyla mükellefin 35.277,99 TL vergi borcu bulunduğu tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
Davacının fatura aldığı İlyasbey Vergi Dairesi mükellefi … Metal ve Hurda Ürün. Paz. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; atık ve hurda toptan ticareti işi ile iştigal ettiği, 05/06/2009 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, düzenlenen 15/06/2009 tarihli yoklama fişi ile 2000 m2 açık alan 100 m2 konteyner toplam 1.000,00 TL kira bedeli olduğu, 10.000,00 TL tutarında hurda malzemesi bulunduğu, çalışanının olmadığı, ayrıca büroda muhtelif büro malzemesinin olduğu, çalışanın olmadığı, 11/03/2011, 16/11/2012 ve 27/12/2012 tarihilerinde yapılan yoklamalarda firmanın belirtilen adreste bulunmadığı hususunun tespit edildiği, 2009/6-12 aylık vergilendirme dönemlerinde ilgili vergi dairesine vermiş olduğu KDV beyannamelerinde toplam 3.702.146,85 TL satış beyan etmiş olup, 2009 yılına ilişkin olarak ilgili vergi dairesine vermiş olduğu aylık Form Bs bildirimlerinde 12 ayrı firmaya toplamda 106 adet belge karşılığında 10.077.887,00 TL ile diğer unvanı ve sayısı belirtilmeyen firmalara 16.402,00 TL olmak üzere toplamda 10.094.289,00 TL tutarında satış faturası düzenlediğini bildirdiği, mükellef kurumun; 2010/1-12 aylık vergilendirme dönemlerinde ilgili vergi dairesine vermiş olduğu KDV beyannamelerinde toplam 11.171.205,07 TL satış beyan etmiş olup, 2010 yılına ilişkin olarak ilgili vergi dairesine vermiş olduğu aylık Form Bs bildirimlerinde 44 ayrı firmaya toplamda 639 adet belge karşılığında toplamda 72.438.706,00 TL tutarında satış faturası düzenlediğini bildirdiği, mükellef kurumun; 2011/1-12 aylık vergilendirme dönemlerinde ilgili vergi dairesine vermiş olduğu KDV beyannamelerinde toplam 2.529.013,21 TL satış beyan etmesine ve 2011 yılına ilişkin olarak ilgili vergi dairesine vermiş olduğu aylık Form Bs bildirimlerinde 32 ayrı firmaya toplamda 234 adet belge karşılığında 27.985.126,00 TL tutarında satış faturası düzenlediğini bildirdiği, mükellefin ödemesi gereken 72.187,76 TL vergi aslı borcu olduğu fakat bunun sadece 16,90 TL’sini ödediği, mükellef kurumun 2009, 2010 ve 2011 yıllarındaki satışlarının %95’ini oluşturan firmanın RAM tarafından SMİYB düzenleme şüphesiyle incelemeye sevk edilmiş olduğu ve 05/06/2009 tarihinden itibaren düzenlenen tüm faturaların tamamının sahte faturalar olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verildiği görülmüştür.
Davacının fatura aldığı Kasımpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Makina Metal Plas. Kim. Mad. ve İnş. Mal. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 04/07/2008 tarihinde metallerin makinede işlenmesi faaliyetlerinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellef kurumun Kasımpaşa Vergi Dairesi mükellefi olarak 04/07/2008 tarihinde işe başladığı, hiçbir bildirimde bulunmadığı, işyeri adresini terk ettiğinin yapılan yoklamalarla tespiti üzerine 31/01/2010 tarihi itibariyle ilgili vergi dairesince mükellefiyet kaydının re’sen terkin edildiği, mükellefin 2009 yılı KDV matrahlarına göre 3.534.327,52 TL satış beyan ettiği, 2009 yılında mükellefin ve karşı tarafların mükelleften mal alışlarına ilişkin verdikleri Ba-Bs bildirimlerinde satış tutarının (11 adet firma / şahsa 100 adet belge karşılığında) 3.485.700,00 TL olduğunun anlaşıldığı, mükellefin 550.303,38 TL vergi borcu bulunmasına karşın sadece 958,37 TL ödemede bulunduğu, mükellefin mal aldığı firmaların tamamı hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu ve sahte belge düzenledikleri tespit edildiği ve 2009 takvim yılında düzenlemiş olduğu faturaların da sahte belge niteliğinde olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verildiği görülmüştür.
Yukarıda aktarılan tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, adı geçen mükelleflerin herhangi bir bildirimde bulunmadan iş yeri adresini terk etmesi, yüksek tutarda KDV matrahı beyan etmelerine karşın sahip olunan iş yeri kapasitesiyle beyan edilen iş hacimlerini gerçekleştirmesinin mümkün olmaması, yüksek tutarda olan vergi borcunun çok küçük bir kısmının ödenmesi, mal aldığı firmalar hakkında sahte fatura düzenlediklerine ilişkin vergi tekniği raporu bulunması hususları uyuşmazlık konusu dönemlerde beyan edilen hasılatı gerçekleştirebilecek ticari faaliyetlerinin bulunmadığı ve davacıya düzenlemiş oldukları faturaların gerçek bir mal veya hizmet karşılığında düzenlenmediği sonucuna ulaşıldığından, Mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Öte yandan verilecek kararda kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmı için kanunda belirtilen şartların oluşup oluşmadığının da araştırılarak karar verileceği tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının … Oto Yedek Parça Pet. Ür. Kimya İnş. Tic. Ltd. Şti., … Hurda Metal Nakliyat San. ve Tic. Ltd. Şti. Ve … Metal ve Hurda Ürün. Paz. Ltd. Şti.’den alınan fatuaralara ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin oy birliğiyle, … Makina Metal Plas. Kim. Mad. ve İnş. Mal. San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan fatuaralara ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin ise … ve … ‘ın karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen on beş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 21/06/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına fatura düzenleyen … Makina Metal Plas. Kim. Mad. ve İnş. Mal. San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan fatuaralara ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğunu somut bir şekilde ortaya koymak için yeterli olmadığından, Mahkeme kararının bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyata ilişkin kısmının onanması gerektiği görüşüyle, diğer kısımlarına katılmakla birlikte Dairemiz kararının bu kısmına katılmıyoruz.