Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2016/14675 E.  ,  2021/389 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/14675
Karar No : 2021/389

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …Elektronik Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura kullandığından bahisle tarh edilen 2010/11 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının fatura aldığı Bakırköy Vergi Dairesi mükellefi … Kağıt Ambalaj San. Ve Tic. Ltd. Şti. ve Hocapaşa Vergi Dairesi mükellefi …Haberleşme Elekt. Ür. İth. İhr. Paz. Ltd. Şti. hakkındaki vergi tekniği raporlarında, mükellefin ihtilaflı dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, düzenlediği faturaların sahte olduğuna ilişkin yapılmış somut bir tespit bulunmadığından re’sen tarhedilen cezalı tarhiyat ve özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından 2010 yılında temin edilen bazı sahte faturaların yasal defter ve kayıtlarına geçirilerek haksız yere katma değer vergisi indiriminde bulunduğunun tespit edildiği, faturalarda yazılı katma değer vergisi indirimlerinin reddi ve ilgili dönem katma değer vergisi beyanlarının yeniden tanzimi suretiyle re’sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının ve kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğunu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idare tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Mahkeme kararının, cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Fatura alınan Hocapaşa Vergi Dairesi mükellefi …Haberleşme ve Elektrik Paz. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında …tarihli ve …sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, telekomünikasyon ekipman ve parçalarının toptan ticareti işiyle uğraşmak üzere 01/2008’de mükellefiyet tesis ettirdiği, mükellefiyetinin 31/05/2011 tarihi itibariyle re’sen terkin edildiği, 2009 ilâ 2012 yıllarına ait defter-belgelerini vergi incelemesi için ibraz etmediği, en son ortaklarının %99 hisseli …ve %1 hisseli …olduğu, 15/09/2009 tarihinde kanuni temsilciliğini ……’in üstlendiği; …’in 24/09/2010 tarihinde tescil edilen karar ile hisselerini ……’a devrettiği ve …’ın kanuni temsilci seçildiği, mükellefin 22/07/2010 ve 20/01/2011 tarihlerinde adres değişikliği yaptığı, mükellefin 40 cilt fatura bastırdığı, mükellefin tarh dosyasında 2009 ila 2012 yıllarına ait defter tasdik bilgilerinin bulunmadığı, 2010 ve sonraki yıllara ilişkin muhtasar beyannameleri ile kurumlar vergisi beyannamelerini vermediği, 2009/5-2011/5 dönemleri arasındaki toplam matrahın 36.117.993,87 TL, tahakkuk eden KDV’nin 6.509.469,53 TL ve ödenecek KDV’nin 42.710,49 TL olduğu, mükellefin tahakkuk eden vergilere ilişkin hiç ödeme yapmadığı, Ba-Bs analizlerine göre, 2009 ila 2012 yılları arasında mükelleften alış beyan edilen tutarın 32.287.353 TL olduğu, 2009-2010 yıllarında alış yaptığı mükelleflerden 18’i hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu bulunduğu, 01/02/2008 tarihli işe başlama yoklamasına göre, işyerinin 80 m2 olduğu, 1 işçinin bulunduğu, mükellefin toptan cep telefonu ticareti ve tamir işine başladığı, aynı işyerini …İletişim Elektronik Ür. İth. İhr. Paz. Ltd. Şti. ile birlikte kullandığı, işyerinde demirbaş olarak 8 adet çalışma tezgahı, 8 adet bilgisayar, 2 adet masa, 12 koltuk, 3 havye, 3 evrak dolabı, 2 klima bulunduğu; 10.6.2009 ve 12.11.2009 tarihli yoklamalara göre, şirketin faal olduğu, 5 işçisinin bulunduğu, ihracat ve imalatın olmadığı, şube ve deposunun bulunmadığı, 22/12/2010 tarihli yoklamaya göre, şirketin adreste faaliyette bulunmadığı, adresin boş ve kapalı olduğu, şirketin adresten ayrıldığının ve yeni adresinin bilinmediğinin beyan edildiği, 27/09/2011 tarihli yoklamaya göre, şirketin adreste faaliyette bulunmadığı, adresin boş ve kapalı olduğu, şirketin yaklaşık 1 yıl önce adresten ayrıldığının ve yeni adresinin bilinmediğinin beyan edildiği, 20/12/2011 tarihli yoklamaya göre, şirketin adreste faaliyette bulunmadığı, adresin boş ve kapalı olduğu, şirketin adresten ayrıldığının ve yeni adresinin bilinmediğinin beyan edildiği, nakil bildirimi sonrası yeni adreste yapılan 09/12/2011 tarihli yoklamaya göre, böyle bir adresin mevcut olmadığı, 09/12/2013 tarihli defter-belge yazısını 12/12/2013 tarihinde tebellüğ eden kanuni temsilcisi …tarafından gönderilen 26/12/2013 tarihli cevabi mektupta, adı geçenin, “şirkete çaycı-odacı olarak girdiğini, … isimli şahsın şirketin vergi borçları olduğunu söyleyerek 3 aylığına şirketi üzerine almasını istediğini ve kendisinin şirketi devraldığını, şirketin defter-belgelerini hiç görmediğini ve almadığını, …’nun bildiği kadarıyla cezaevinde olduğunu, o dönemde kendisini iş amacıyla Gürcistan’a gönderdiklerini, Hasan Yavuz isimli şahsın kendisinden genel vekaletname alıp usulsüz işlemleri yaptığını, bu şahsın nerede olduğunu bilmediğini, mağdur olduğunu” beyan ettiği, … isimli şahsın Mernis’te adresine rastlanmadığı, vekaletnamedeki adresinde de kendisine ulaşılamadığı, muhtasar beyanlarının kira ve serbest meslek ödemelerine ilişkin olduğu ve mükellefin düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Fatura alınan Bakırköy Vergi Dairesi mükellefi …Kağıt Ambalaj San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında …tarihli ve …sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, 25/01/2008 tarihinde kağıt ambalaj ve imalat işi için Merter Vergi Dairesinde mükellefiyet tesis ettirmiş olduğu, 25/08/2010 tarihinde nakil alarak Merter Vergi Dairesinden Bakırköy Vergi Dairesine geçtiği, 24/09/2010 tarihli Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanan unvan değişikliği ile …Kağıt Ambalaj San. Ve Tic. Ltd. Şti. unvanını …Ajans Film Reklam Org. Kağ. Prom. Ve Elekt. San. Tic. Ltd. Şirketi olarak değiştirdiği, faaliyetini de sinema filmi, video ve tv programları yapım faaliyeti olarak belirlediği, defter ve belge ibrazına ilişkin yazının şirket müdürü …’a tebliğ edildiği, ancak defter ve belgelerin ibraz edilmediği, …’un hisselerini …’a devrettiği, ancak bu devrin Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanmadığı, defter ve belge ibrazına ilişkin yazının tebliği için …’ın mernis adresine gidildiği, aynı adreste …’ın ortağı olduğu …Ltd. Şirketinin faaliyet gösterdiği, bırakılan görüşme davetlerine icabet edilmediği, …Mah. …Cad. …adresinde 01/02/2008 tarihinde yapılan yoklamada, kağıt ve kağıt mamulleri toptan alım satımı ile uğraştığı, emtia bulunmadığı, çalışan işçisinin olmadığı, 11/06/2008 tarihinde yapılan yoklamada, faaliyet konusunun mobilya ve ambalaj kağıdı imalatı olduğu, emtia bulunmadığı, Kocaeli/Gebzede şube iş yerinin olduğu, 24/06/2010 tarihinde yapılan yoklamada, ödevli kurumun adreste tanınmadığı, ilgili adreste 09/2008 ayından itibaren …’ün ikamet ettiği, …Mah. …Sok. …adresinde 15/09/2010 tarihinde yapılan yoklamada, …Mah. …Cad. …adresindeki iş yerini 25/08/2010 tarihi itibariyle bu adrese naklettiği, TV dizilerine, reklamlara, şarkı kliplerine oyuncu temini (cast), promosyon hizmetleri faaliyetinde bulunacağı, …Mah. …Sok. …Bakırköy/İstanbul adresinde 20/06/2011 tarihinde yapılan yoklamada, Yeşilköy’deki iş yerlerini bu adrese taşıdıkları, iş nevi olarak reklam, promosyon, organizasyon, tanıtım, kağıt, matbaacılık faaliyetinde bulunduğu, 02/05/2012 tarihinde defter ve belge ibrazına ilişkin yazının bu adreste tebliğe çıkarıldığı, ancak adreste mükellef kurumun olmadığı, …Akaryakıt Ltd. Şirketinin faaliyette bulunduğunun tespit edildiği, buna rağmen mükellef kurum tarafından 2012/6 ve 7. aylarda KDV beyannamelerinin verilmeye devam ettiği mükellef kurumun tahakkuk eden vergilerinden hiçbirisini ödemediği, mükellef kurumun 2008 yılı KDV matrahları toplamı 1.767.869,70-TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükellef kurumundan 2008 yılında toplam 1.825.270,39-TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, mükellefin 2009 yılı KDV matrahları toplamı 85.900,00-TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükellef kurumundan 2009 yılında toplam 97.597,20-TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, 2010 yılı KDV matrahları toplamı 2.940.578,00-TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükellef kurumundan 2010 yılında toplam 3.153.062,71-TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, 2011 yılı KDV matrahları toplamı 8.523.032,00-TL olmasına rağmen diğer mükellefler tarafından verilen Ba formları ile mükellef kurumundan 2011 yılında toplam 9.044.854,57-TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının beyan edildiği, mükellef kurumun Ba – Bs analizi sonucu mal veya hizmet alışı yaptığı birçok şahıs veya şirket hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu ve alışlarının tamamına yakınının sahte belgelerden oluştuğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, adı geçen mükelleflerin yasal defter-belgelerini vergi incelemesi için ibraz etmemesi, çok sayıda fatura bastırması, tarh dosyasında yasal defterlerin tasdikine ilişkin bilgilerin bulunmaması, 2010 yılı ve sonrası dönemlere ilişkin vergi beyannamelerini vermemesi, yüksek tutarlı matrahlara kıyasla çok az ödenecek vergi hesaplaması ve tahakkuk ettirdiği vergileri ödememesi, alış yaptğı firmaların önemli bir kısmı hakkında vergi tekniği raporu bulunması, yoklamalarla tespit edilen kapasitesinin beyan edilen yüksek tutarlı matrahları sağlamaya elverişli olmaması, ihtilaflı yıldaki yoklamalarda mükellefe işyeri adresinde rastlanmaması, en son kanuni temsilcisinin şirket işlerinden haberdar olmadığını beyan etmesi hususları göz önünde bulundurulduğunda, mükelleflerin uyuşmazlık konusu dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve düzenlemiş olduğu faturaların sahte belge niteliğinde olduğu sonucuna ulaşıldığından, bu faturalar nedeniyle ihtilaflı dönemlerde davacı adına, yapılan vergi cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmadığından Vergi mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. Temyize konu …. Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının, cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının …ve …’nin karşı oyuyla ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 21/01/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına fatura düzenleyen … Kağıt Ambalaj San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilmiş vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğuna ilişkin yeterli tespit bulunmadığından, temyize konu davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyoruz.