Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2018/24 E.  ,  2021/10276 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/24
Karar No : 2021/10276

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sağlık Hizmetleri İnşaat Elektronik Gıda
Ürünleri Bilgisayar Temizlik Hizmetleri İnsan Kaynakları
ve Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve …
Taahhüt Temizlik Taşımacılık Gıda ve Sağlık Hizmetleri İç
ve Dış Ticaret Limited Şirketi İş Ortaklığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek davalı idarece aleyhine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı ihbarnamelerin usulüne uygun olarak tebliğ edilmemesi nedeniyle takip ve tahsil safhasına gelen bir amme alacağının varlığından söz edilemeyeceğinden, dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların, istinafa konu kararın dava konusu 357 sayılı ödeme emrine ilişkin kısmını kaldıracak nitelikte bulunmadığı; dava konusu 445 sayılı ödeme emrinin dayanağı 2 nolu ihbarnamelerin 27/11/2014 tarihinde davacı ortaklığı oluşturan firmalardan … Sağlık Hizmetleri İnşaat Elektronik Gıda Ürünleri Bilgisayar Temizlik Hizmetleri İnsan Kaynakları ve Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin adresinde şirket kaşesi basılıp üzeri imzalanmak suretiyle şirket çalışanına tebliğ edildiği, ortaklığın 31/12/2010 tarihinde sona ermiş olması nedeniyle, ortaklık adına re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan dava sonucunda verilen karara istinaden düzenlenen 2 nolu ihbarnamelerin, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 44. maddesinde yer alan, adi ortaklıklarda verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı düzenlemesi göz önüne alındığında, ortaklığı oluşturan firmalardan birinin adresinde tebliğ edilmesinde ve bu şekilde kesinleşen amme alacağının tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu 445 sayılı ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle, davalı idarenin istinaf başvurusunun, 357 sayılı ödeme emri yönünden reddine, 445 sayılı ödeme emri yönünden kabulüne, ilk derece mahkemesi kararının 445 sayılı ödeme emrine ilişkin kısmı kaldırılarak, bu kısım yönünden davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Dava konusu ödeme emirlerinin dayanağı ihbarnamelerin ilanen tebliğinden önce tebliğ imkansızlığının usulüne uygun şekilde ortaya konulduğu, olayda ödeme emrine itiraz nedenlerinin bulunmadığı, temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, usule ilişkin olarak, davanın ehliyet yönünden reddini gerektiren bir durumun bulunmadığına Üye … ‘in karşı oyu ve oyçokluğuyla, 2577 sayılı Kanun’un 3. maddesi uyarınca dilekçenin reddini gerektiren bir durumun bulunmadığına Üye … ‘in karşı oyu ve oyçokluğuyla karar verilerek işin esasına geçildi.
2577 sayılı Kanunun 22. maddesinin 2. fıkrasında yer alan, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural uyarınca usule ilişkin meseleler yönünden karşı oyda kalan Üye … ve Üye … esas yönünden de oylamaya katılmışlardır.

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, usulde Üye … ve Üye … ‘in karşı oyları ve oyçokluğuyla, esasta Başkan … ve Üye … ‘ın karşı oyları ve oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 20/12/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emri ile … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararının kaldırılması istemiyle yapılan istinaf başvurusunu kısmen kabul kısmen reddeden Vergi Dava Dairesi kararının temyizen incelenerek davalı idarece bozulması istenilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı iş ortaklığı ve bu ortaklığı oluşturan firmaların bilinen adreslerinde 01/03/2014, 11/12/2015 ve 21/04/2016 tarihlerinde düzenlenen adres tespit tutanaklarıyla, adreste bulunamama hususunun 213 sayılı Kanun’un 102. maddesine uygun şekilde tespit edildiği, Kanunun amaçladığı anlamda tebliğ imkansızlığının usulüne uygun şekilde ortaya konulduğu ve ilanen tebliğ şartlarının oluştuğu anlaşılmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ve Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle, Dairemiz kararına katılmıyoruz.

(XX) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 14/3-c maddesinde, dilekçelerin ehliyet yönünden ilk incelemeye tabi tutulacağı, 15/1-b maddesinde de, yapılacak inceleme sonucu dilekçenin ehliyet yönünden usulüne uygun olmadığının tespiti halinde davanın reddine karar verileceği hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 8. maddesinde mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüb eden gerçek veya tüzel kişi olduğu, 377. maddesinde de mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabileceği belirtilmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Mükellefler” başlıklı 2/7. maddesinde de, 2. maddede (6) fıkra halinde yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenlerin iş ortaklığı olduğu, iş ortaklıklarının tüzel kişiliklerinin olmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği hükmüne yer verilmiştir.
Yukarıda sözü edilen mevzuat hükümlerinin birlikte tetkikinden de anlaşılacağı üzere, amacı gerçekleşmekle ortaklık yapısı da sona ereceğinden ve genelde de ortaklığın sona ermesini müteakip vergisel ihtilaflar ortaya çıktığından, ortaklık yapısının sona ermesiyle ortak şirket yetkililerinden birisi veya o kişinin vereceği vekaletle avukat tarafından dava açılması halinde, verilecek kararın başlangıçta taraf olmayan kişi ya da kurumu doğrudan bağlaması mümkün olmayacaktır.
Dosyanın incelenmesinden; davacı iş ortaklığını oluşturan şirketlerden … Sağlık Hizmetleri İnşaat Elektronik Gıda Ürünleri Bilgisayar Temizlik Hizmetleri İnsan Kaynakları ve Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin yetkilisinin yine bu şirket adına verdiği vekaletname ile yetkili kılınan avukat tarafından, iş ortaklığı adına re’sen tarh edilen vergi ve kesilen cezaların tahsili amacıyla yine iş ortaklığı adına düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
5520 sayılı Kanun’un 2/7. maddesinde belirtilen iş ortaklığı, iki veya daha fazla gerçek veya tüzel kişinin belli bir amaca ulaşmak için katkılarını birleştirdikleri bir ortaklık türü olup, tüzel kişilikleri bulunduğundan taraf ehliyetleri olsa da, ya bizzat ortaklığı oluşturan tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin birlikte ya da bunların aynı avukata verdikleri vekalet ile avukat vasıtasıyla dava açmaları mümkün bulunmaktadır.
Zira, yukarıda belirtildiği gibi iş ortaklıklarının tüzel kişilikleri olmadığından, dava açmaya da ortaklığın kendisini temsil etmek üzere seçilen herhangi bir ortak şirketin yetkilisi değil, bizatihi ortaklığı oluşturan ortakların her birisinin temsil yetkisini haiz temsilcileri yetkilidir.
Şu halde, tüzel kişiliği bulunmayan iş ortaklığının iradesi de ancak, ortaklığın kanuni temsilcilerinin bir araya gelmesi ile oluşacağından, olayda, ortaklardan birinin kanuni temsilcisince verilen vekaletname ile vekil tayin edilen avukatın imzaladığı dilekçeyle ortaklık adına açılan iş bu davanın, İdari Yargılama Usulu Kanunu’nun 15/1-b maddesi uyarınca reddi gerekirken, esasını inceleyerek kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kısmen kabul kısmen reddeden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle, Dairemiz kararına katılmıyorum.

(XXX) KARŞI OY:
… Sağlık Hizmetleri İnşaat Elektronik Gıda Ürünleri Bilgisayar Temizlik Hizmetleri İnsan Kaynakları ve Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve … Taahhüt Temizlik Taşımacılık Gıda ve Sağlık Hizmetleri İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi İş Ortaklığı adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle ortaklardan biri olan … Sağlık Hizmetleri İnşaat Elektronik Gıda Ürünleri Bilgisayar Temizlik Hizmetleri İnsan Kaynakları ve Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi’nin yetkilisinin yine bu Şirket adına verdiği vekaletnameye istinaden avukat aracılığıyla ortaklığa izafeten dava açılmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda, tarafların subjektif ehliyetleri konusunda düzenleme öngörülmüşken, objektif ehliyetleri konusunda ise, 2577 sayılı Kanun’un 31. maddesinin 1. fıkrasında, 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’nun ilgili düzenlemelerine göndermede bulunulmakla yetinilmiştir. 01/10/2011 tarihinde yürürlüğe giren 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun 447. maddesinin 2. fıkrasında, mevzuatta, yürürlükten kaldırılan 1086 sayılı Kanunu’na yapılan yollamaların, Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun bu hükümlerin karşılığını oluşturan maddelerine yapılmış sayılacağı hükme bağlanmıştır.
6100 sayılı Kanunun 71. maddesinde ise dava ehliyeti bulunan herkesin, davasını kendisi veya tayin ettiği vekil aracılığıyla açabileceği ve takip edebileceği hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 51. maddesinde, davaya ehliyetinin, medenî hakları kullanma ehliyetine göre belirleneceği, 59. maddesinde, maddi hukuka göre, bir hakkın birden fazla kimse tarafından birlikte kullanılması veya birden fazla kimseye karşı birlikte ileri sürülmesi ve tamamı hakkında tek hüküm verilmesi gereken hâllerde, mecburi dava arkadaşlığının var olduğu kurala bağlanmıştır. Öte yandan 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu’nun 620 ve devamı maddelerinde de adi ortaklık sözleşmesine yönelik kurallar getirilmiştir.
Belli bir işin birlikte yapılmasını yüklenen iş ortaklıkları, kazanç paylaşımı amacıyla kurulan ortaklıklar olup; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Mükellefler” başlıklı 2. maddesinin (7) numaralı fıkrasında, 2. maddede (6) fıkra halinde yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenlerin iş ortaklığı olduğu kurala bağlanmış; iş ortaklıklarının tüzel kişiliklerinin olmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği hükmüne yer verilmiştir.
Tüzel kişiliği olmayan iş ortaklığını oluşturan ortaklar arasında, mecburi dava arkadaşlığı bulunduğundan, iş ortaklığı adına tesis edilen işlemlere karşı açılan davaların, tüm ortaklar veya vekilleri tarafından takip edilmesi gerekir.
Bu durumda bakılmakta olan davada; ortaklık adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle ortakların imzasını taşıyan (her bir ortağın yetkili kişisinin atacağı imza veya birlikte aynı avukata verecekleri vekalet belgesi ile) dilekçe ile davanın açılması gerekirken, ortaklardan sadece birinin kendi adına verdiği vekaletname ile açılan davanın, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 15/1-d maddesi uyarınca dilekçenin reddi suretiyle eksiklikler tamamlanmak suretiyle yenilenmesi yerine, esası incelenerek verilen Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kısmen kabul kısmen reddeden Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle, karara katılmıyorum.