Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2018/2642 E.  ,  2021/2627 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/2642
Karar No : 2021/2627

TEMYİZ EDEN TARAFLAR :1- … Uluslararası Filmcilik Sinemacılık Televizyon Programları Yapım ve Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına sahte fatura kullandığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden 2010/ 01, 02, 03, 04, 05, 06, 08, 12. dönemleri için re’sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirkete fatura düzenleyen, … Vergi Dairesi mükellefi … Matbaa Kırtasiye Vetel. Tic. Ltd. Şti., … Vergi Dairesi mükellefi … Ajans Prodüksiyon Bilg. Yaz. Danış. ve Org. Tic. Ltd. Şti., … Vergi Dairesi mükellefi … Rek. Org. Bilgisayar Matb. ve Turz. Hizmet. San. Tic. Ltd. Şti.’leri tarafından davacı şirket adına düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koyacak nitelikte yeterli tespit bulunduğundan, bahsi geçen faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık, … Vergi Dairesi mükellefi … Org. Film Prodüksiyon Basım Yayın Dış Ticaret Ltd. Şti., … Vergi Dairesi mükellefi … Ajans Reklam Film ve Filmcilik Prod. Matbaa Amb. ve Oluklu Muk. Dış Tic. Ltd. Şti., … Vergi Dairesi mükellefi … Progrorg. Reklam Film Yapım Tic. Ltd. Şti.’leri tarafından davacı şirket adına düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koyacak nitelikte yeterli tespit bulunmadığından, bahsi geçen faturalardan kaynaklı vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında ve belirtilen unsurlar bir arada gerçekleşmemiş bulunduğundan, kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet bulunmadığı sonuçlarına varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu, davacı ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca tarafların istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, haklarında sağlıklı, detaylı ve hukuken geçerli bir vergi incelemesi yapılmadığı, eksik ve yetersiz tespitlerle yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, emtia ve hizmet satın aldığı mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının eksik incelemeye dayalı olduğu, eleştiri konusu yapılan faturaların ödemelerin banka kanalı ile gerçekleştirildiği belirtilerek Mahkeme kararının redde ilişkin hüküm kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda, anılan mükelleflerden alınan sahte faturaların yasal defter ve kayıtlarına geçirilerek indirime konu edildiği tespit edildiğinden, yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, belirtilerek Mahkemenin kabule ilişkin hüküm kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idare tarafından, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrası ile … Vergi Dairesi mükellefi … Progrorg. Reklam Film Yapım Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Mahkeme kararının, … Vergi Dairesi mükellefi … Ajans Reklam Film ve Filmcilik Prod. Matbaa Amb. ve … Muk. Dış Tic. Ltd. Şti., … Vergi Dairesi mükellefi … Org. Film Prodüksiyon Basım Yayın Dış Ticaret Ltd. Şti.’lerin den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirket adına fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Ajans Reklam Film ve Filmcilik Prod. Matbaa Amb. ve … Muk. Dış Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen .. tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu’nda özetle; reklam ajansı faaliyeti göstermek üzere 17/12/2008 tarihinde mükellefiyet tesis edildiği, mükellefiyetinin 31/10/2010 tarihi itibariyle re’sen terkin edildiği, 07/01/2009 tarihli yoklamada, iş yerinin 80 m² daire olduğu, kirasının 450 TL olduğu, bir çalışanın olduğu, muhtelif büro mobilyasının bulunduğu, 22/12/2009 tarihli yoklamada, muhtelif büro mobilyası mevcut olduğu, ücretli çalışanın olmadığı, şirket yetkililerinin firmada bulunmadığı, şirket müdürü … olmasına rağmen işleri vekaleten …’in yürüttüğünün tespit edildiği, …’in daha önce ortak ve müdürü olduğu firmaların hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporunun mevcut olduğu, 23/12/2009 tarihinde defter belge isteme yazısı iş yeri adresinde …’e tebliğ edildiği halde defter ve belgelerinin incelenmek üzere ibraz edilmediği, 2008-2009 yıllarına ilişkin defter tasdik bilgilerine ulaşılamadığı, mükellefin 2009 takvim yılına ait KDV matrahı 6.007.093,00 TL olmasına rağmen cüzi miktarda ödenecek vergisinin çıktığı, 2008 ve 2009 yılındaki mal alımlarının tamamının sahte olduğu, mal sattığı çok sayıda firma hakkında karşıt inceleme yapıldığı, … Vergi Dairesi mükellefi … Ltd. Şti.’nin indirilecek KDV listesinde anılan mükelleften 2009 döneminde 14 belge karşılığında emtia ve hizmet alımı yaptığı bildirdiği ancak adı geçen mükellefin bilgisayar kayıtlarından alınan belge basım bilgileri görüntüleme ekranındaki yer alan bilgilerde belirtilen seride fatura basımına rastlanmadığı, davacı şirket adına düzenlenen vergi inceleme raporunda anılan mükellef ile ilgili düzenlenen 06/03/2010 tarih ve 2010/28 sayılı vergi tekniği raporunun bulunduğuna yer verilmiş ise de, davalı idarenin göndermiş olduğu savunma ve eklerden anılan mükellefe ait 2009-2010 dönemini sahte belge düzenleme yönünden incelenmesi sonucu … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu düzenlenmiş olduğu, adı geçen mükellefin 2010 yılı BA-BS bildirimleri ile diğer mükelleflerin BA-BS bildirimlerinin uyumsuz olduğu gibi; BS bildirimleri ile katma değer vergisi beyannamesinde beyan ettiği matrahın da uyumsuz olduğu, rapor tanzim tarihi itibariyle vadesi geçmiş ödemesi gereken vergi borcunun 330.808,15 TL olduğu, mükellefin gerçek anlamda ticari bir faaliyetinin olmadığı, kuruluş tarihinden itibaren düzenlenen faturaların tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin, yoklamalarında saptanan görünürdeki ticari yapısı ile faaliyet yılında beyan olunan ve başka mükelleflerin BA formlarındaki ticari hacime ulaşması mümkün olmadığı, emtia ve hizmet alımı yapılan mükelleflerin büyük kısmı hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespitler bulunduğu gibi mükellefin ihtilaf konusu dönemdeki BS bildirimi ile adı geçen mükelleften emtia ve hizmet satın alan mükelleflerin BA bildirimleri arasında büyük bir uyumsuzluk olduğu, hususları dikkate alındığında adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Mahkeme kararında hukuki isabet görülmemiştir.
Davacı şirket adına fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Org. Film Prodüksiyon Basım Yayın Dış Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu’nda özetle; … Mah. … Sok. … Apt. No: … adresinde bilgisayar destekli hizmetler işi ile ilgili faaliyet göstermek üzere mükellefiyet tesis edildiği, ancak bağlı bulunduğu vergi dairesi müdürlüğünce 30/04/2011 tarihinde re’sen terkin edildiği, defter belge isteme yazısının şirket müdürünün ikametgah adresinde bulunan ablası …’ya tebliğ edildiği halde defter ve belgelerinin incelenmek üzere ibraz edilmediği, 25/09/2009 tarihli yoklamada, iş yerinin büro olarak kullanıldığı ve 20 m² olduğu, aynı iş yerinin diğer bir bölümünde … San. Elek. Muh. Ltd. Şti. ile …’ın da faaliyette bulunduğu, söz konusu mükellefler hakkında sahte belge düzenleme vergi tekniği raporunun düzenlendiği, ücretli çalışan işçinin bulunmadığı, 08/10/2010 tarihli nakil bildirimi üzerine yapılan yoklamada, iş yeri büyüklüğünün 200 m² olduğu, ücretli çalışan işçinin bulunmadığı, demirbaş olarak muhtelif büro malzemelerinin yanında bir bilgisayar, bir LCD TV, bir telefon santrali, bir klimanın mevcut olduğu, 2009, 2010, 2011/ 01 ila 04. hesap dönemlerine ilişkin beyan edilen katma değer vergisi matrahının sırasıyla, 2.749,16 TL, 1.718.728,00 TL, 520.800,00 TL olduğu, 2009 yıllında BABS formuyla bildirimlerinin boş olarak bildirildiği, 2010 ve 2011 yıllarında emtia satın alımı yaptığı mükellefler hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespitlerin bulunduğu, 2010 yılı Muhtasar Beyannamesinde bildirilen ücretli işçi sayısının ”0” olduğu, rapor tanzim tarihi itibariyle vadesi geçmiş toplam vergi borcunun 43.382,11 TL olduğu, 03/09/2009 tarihinden itibaren adı geçen mükellefin gerçek bir emtia veya hizmet ifasına dayanan herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığı ve bu tarihten itibaren adı geçen mükellef tarafından düzenlenen belgelerin sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu kanaatine varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıdaki tespitlerin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin beyannamelerinde yer verilen satış hasılatını gerçekleştirebilecek ticari organizasyona, makine ve teçhizata, ekipmana sahip olmadığı, yüksek tutarda satış yapabilecek sayıda ilgili dönemde işçisinin bulunmadığı, emtia ve hizmet alımı yapılan firmaların bir çoğu hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespitlerin bulunduğu hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Mahkeme kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının … Progrorg. Reklam Film Yapım Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı tarhiyata ilişkin kabul kısmının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kabul kısmının ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının, … Ajans Reklam Film ve Filmcilik Prod. Matbaa Amb. ve … Muk. Dış Tic. Ltd. Şti. ile … Org. Film Prodüksiyon Basım Yayın Dış Ticaret Ltd. Şti.’den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlar yönünden davanın kabulüne ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 17 /05/2021 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.