Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/1549 E.  ,  2022/7570 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/1549
Karar No : 2022/7570

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av…

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sinema Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Dava Dairesinin… tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt dışı bıraktığından bahisle hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca, re’sen tarh edilen 2012 yılı tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; sinema salonu işleten davacının kayıt dışı hasılatının; davacının beyan ettiği hasılata göre bulunan fark bilet sayısı üzerinden ve hasılat beyan edilmeyen… Bulvarı şubesinin 12 ay, Tarsus şubesinin 5 ay ve Büyükçekmece şubesinin 3 ay faaliyette olduğu gerekçesiyle yapılan hesaplama olmak üzere iki farklı yöntemle hesaplandığı; bu yöntemlerden hasılat beyan edilmeyen şubelerin bulunan toplam hasılatının diğer yöntemle bulunan matrahtan daha az olması nedeniyle, davacı lehine olarak bu ikinci yöntemle bulunan matrah üzerinden dava konusu tarhiyat yapılmış ise de davalı idare tarafından verilen cevap dilekçesine ekli ve davacının kayıtlı olduğu Bakırköy Vergi Dairesi tarafından, en fazla süre ile faaliyette bulunduğu kabul edilen Gaziantep şubesi ile ilgili olarak Gaziantep-Şahinbey Vergi Dairesi Müdürlüğüne yazılan 03/03/2016 tarihli yazıda, “… şube terki için 10/07/2009 tarihinde bildirimde bulunulduğu ancak şube terk tarihinin sehven 05/03/2015 tarihi itibariyle gerçekleştirildiğinin tespit edildiği, buna istinaden şube terk tarihinin 10/07/2009 olarak güncellenmesinin …” istenildiği ve aynı adreste … Film ve Sinema İşl. Tic. ve San. Ltd. Şti. isimli başka bir şirketin 09/09/2009 tarihinde şube açılışı yaptığına ilişkin yoklama tutanağı ve vergi levhasının eklendiği; buna rağmen Gaziantep şubesinin 2012 yılında faaliyette olduğu kabul edilerek matrah hesabına dahil edildiği, matrah hesabında dikkate alınan diğer iki şubenin ise faaliyette olduğunun ve faaliyette ise kayıt dışı hasılatının bulunduğu ispatlanmadığından, yapılan cezalı tarhiyatta ve kanunda aranılan şartların olayda gerçekleşmediği gerekçesiyle özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, idarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, aksi yöndeki kararın bozulması gerektiğ ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 05/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt dışı bıraktığından bahisle hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca, re’sen tarh edilen 2012 yılı tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
Temyiz dilekçesinde belirtilen hususlar, kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Cezalı tarhiyat yönünden;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu’nda özetle: Mükellefin … Mah…. Sk. No: … K. … Bakırköy/İST. adresinde, sinema film gösterim faaliyetleri işi ile iştigal ettiği ve faaliyetine halen devam ettiği; …’in şirketin tek ortağı ve müdürü olduğu; mükellefin 2012 yılında düzenlediği dipkoçanlı giriş biletlerinde tarih belirtmeyerek satılan giriş biletlerinin satış tarihlerinin belirginsizleştirildiği, giriş biletlerinin defter kayıtlarında seri ve sıra numaraları belirtilmediğinden, hangi biletlerin beyan edilip edilmediği ve belgelerin defter ve kayıtları ile uyumlu olup olmadığının tespitinin imkansız hale geldiği; bu nedenle mükellef kurumun, bilet satışlarına ilişkin hasılatının tespitinde bastırılan ve kullanılan bilet sayıları, kullanılıp beyan edilen bilet sayıları, biletlerin satışının yapıldığı sinema salonları ve koltuk sayıları, sinema film dağıtımcılarının satış hasılatı üzerinden tahsil ettikleri film kiralama bedellerinin mükellef beyanı ile kıyaslanması gibi alternatif yöntem ve doğrulama yolları ile mükellefin beyan ettiği gelirin tetkik ve kontrolü ile tespit edilerek beyan dışı bırakılan fark tutarı üzerinden matrah takdiri yoluna gidildiği; mükellefin 2012 yılında 15.120 cilt/1.512.000 adet dipkoçanlı bilet bastırdığı, 2011 yılından kullanılmayarak devreden bilet sayısının 242.706 adet, 2012 yılında bastırılan bilet sayısının 1.512.000 adet, 2012 yılından 2013 yılına devreden bilet sayısının 558.202 adet olması karşısında 2012 yılında kullanılan bilet sayısının 956.504 adet olduğu, ancak her halükarda sonraki yıl olan 2013 yılında kullanıldığı belirtilen biletler üzerinde de herhangi bir tarih olmadığından devreden biletlerin de 2012 yılında kullanılmadığının tespitinin mümkün bulunmadığı; 2012 yılında kullanılan biletler üzerindeki fiyatların sabit (8,00 TL) olması nedeniyle, satıldığı belirlenen 956.504 adet bilet sayısıyla çarpılması sonucunda 7.652.032,00 TL bilet hasılatına ulaşıldığı, mükellef kurum temsilcisinin biletlerin hafta içi 6,99 TL hafta sonu 9,00 TL’ den satıldığın beyan ettiği, tüm biletlerin hafta sonu satıldığı varsayımında (9,00 TL x 956 adet) bile hasılatın 8.608.536,00 TL olacağı; mükellef kurumun defter kayıtlarında bilet satış hasılatı olarak kayıt ettiği gelir toplamının bu rakamın üzerinde 10.314.483,00 TL olması nedeniyle mükellefin, bilet sayıları konusunda verdiği bilgiler ile defter kayıtlarında beyan ettiği bilet satış gelirlerinin uyuşmadığı, defter kayıtları esas alındığında satılan bilet sayılarının eksik çıkması nedeniyle mükellefin bilet düzenlemeden hasılat elde ettiği sonucuna varıldığı; mükellefin 2012 yılında 8 film kiralama şirketinden KDV hariç 4.747.896,00 TL tutarında film kiralama hizmeti aldığı, davacının en fazla film kiralama hizmeti aldığı 4 şirketten hizmet bedellerinin hangi kriterlere göre belirlendiğinin yazı ile sorulduğu ve verilen cevaplardan, film kiralama bedelinin ilgili dönemlerde kiralanan filmin izleyici sayısı ve filmin gösterim bedeli üzerinden belirlenen oranda fatura edildiğinin ve hasılat oranının tüm şirketlerde aynı olduğunun anlaşıldığı ve bunun bir örnekle açıklandığı; film kiralama şirketlerinin kendilerine bildirilen seyirci sayısının teyidi için değişik tarih ve saatlerde sinema salonlarını gezdiği, bu nedenle film kiralama bedelleri için ödenen tutarlardan, mükellef kurumun hasılat tutarına ulaşılabildiği, mükellef kurumun 2012 yılında 8 film kiralama şirketine 4.747.896,00 TL ödediği, bu durumda işletmecinin KDV hariç hasılat tutarının (Satıcı % 42-İşletmeci % 50+% 8 KDV) Fatura bedeli x 100/42 toplam 11.304.514,29 TL, % 8 KDV dikkate alındığında ise net 10.467.142,86 TL toplam hasılat tutarına ulaşıldığı; mükellef kurumun 2012 yılında faal olan sinema salonları ile şube bazında hasılat bilgilerinin tablolaştırıldığı, bu tablonun 2. satırındaki Silivri şubesinin 3. satırındaki Silivri şubesi ile aynı adres olduğu, şubenin bulunduğu Silivri Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından mükellefiyetsiz şube açılışı yapıldığı ancak aynı şube için mükellefin bağlı olduğu Bakırköy Vergi Dairesi tarafından mükellefiyetsiz şube girişi yapıldığından, mükerrer sicil kaydı açılan şube için hasılat beyanı aranmayacağı, … Bulvarı Gaziantep şubesinin kapanış beyanının yapıldığı iddia edilmesine rağmen bunun ispatlanamadığı, bu şubenin halen faal göründüğü ancak herhangi bir hasılat kaydı bulunmadığı, kapatılan Tarsus şubesinin 2012 yılında faal olduğu 5 aylık döneme ilişkin herhangi bir hasılat kaydı bulunmadığı, kapatılan Büyükçekmece şubesinin faal olduğu 3 aylık dönem için herhangi bir hasılat kaydı bulunmadığı, kapatılan Fener Antalya şubesinin faal olduğu 16 günlük dönemde herhangi bir hasılat kaydı bulunmadığı (Bu şube bir aylık faaliyet süresini tamamlamadığından matrah takdirinde bulunulmayacağı); 2012 yılında faal oldukları halde hasılat kaydı beyan edilmeyen şubelerden Tarsus haricindeki şubelerin salon ve koltuk sayılarının bildirilmediği ve tespit edilemediği, ancak mükellef temsilcisinin her şubenin ortalama 5-6 salon ve 500-600 seyircisi olduğunu söylediği, mükellef kurumun 5 salon ve 490 koltuk kapasiteli en küçük Silivri şubesinin esas alınarak hesaplama yapılacağı, Silivri şubesinin 9 aylık sürede 654.246,98 TL/9 ay=72.694,11 TL hasılat elde etmesi dikkate alınarak hasılat kaydı bulunmayan… Bulvarı-Gaziantep, Tarsus ve Büyükçekmece şubelerinin 2012 yılında faal oldukları sürelere göre hasılat tutarları toplamının 1.453.882,20 TL olarak bulunduğu; yukarıda belirtildiği üzere mükellefin 2012 yılında 956.504 adet bilet kullandığının tespit edildiği, bu sayının en yüksek bilet fiyatı olan 9,00 TL ile çarpılması halinde dahi elde edilecek gelirin 8.608.536,00 TL olduğu, mükellefin ise bu rakamın üzerinde 10.314.483,00 TL bilet geliri beyan ettiği, beyan edilen bu rakamın en yüksek bilet fiyatı olan 9,00 TL’ye bölünmesi halinde 1.146.054 adet bilet rakamına ulaşıldığı, bu bilet sayısının beyan edilen hasılata nazaran olması gereken bilet sayısı olduğu; bu durumda kesilmemiş bilet sayısının (1.146.054 – 956.504) 189.550 adet olduğu, bulunan bu fark bilet sayısının yukarıda esas alınan 9,00 TL ile çarpılması halinde 1.705.947.00 TL beyan dışı bırakılan fark matraha ulaşıldığı; ancak mükellefin yukarıda belirtilen ve tespit edilen beyan dışı bırakılan şube gelirlerinin 1.453.882,20 TL olduğu, bu matrahın beyan edilen bilet hasılat tutarı üzerinden hesaplanan ve bulunan 1.705.947.00 TL beyan dışı bırakılan fark matrahtan küçük olması nedeniyle, mükellef lehine olarak bu küçük matrahın esas alınacağı; mükellefin tüm giderleri defterlerine kayıt ettiği ve kayıt dışı giderinin bulunmadığı kabul edilerek, takdir edilen matrah tutarı için ayrıca maliyet hesaplamasına yer bulunmadığı belirtilmektedir.
Olayda; davacının kayıt dışı hasılatının sabit olduğunun vergi inceleme elemanınca yapılan çeşitli hesaplama yöntemleriyle ortaya konulmuş olduğu, söz konusu hesaplama yöntemlerinden davacının lehine olanın belirlenerek dava konusu tarhiyatın yapıldığı, Mahkemece, idarenin yazısı üzerine daha önce kapatıldığı anlaşılan bir şube üzerinden değerlendirme yapılmak suretiyle davanın kabulüne karar verildiği ancak diğer şubelerin kapalı olduğuna dair ispat yükünün davacı tarafa düştüğü ve davacı tarafından söz konusu durumun belgelendirilememiş olduğu buna göre kayıt dışı hasılat elde ettiği sabit olan davacının, kapalı olduğu idarece bildirilen şubesi dışında kalan şubelerde elde ettiği hasılatının hesaplanması sonucu ortaya konulan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle; kapalı olduğu anlaşılan şube dışında kalan kayıt dışı hasılata ilişkin yapılacak değerlendirme sonucu bir karar verilmek üzere, temyize konu kararın bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyourum.