Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/3912 E.  ,  2022/6348 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/3912
Karar No : 2022/6348

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlediğinden bahisle tanzim edilen vergi tekniği raporu uyarınca takdir komisyonu kararına istinaden resen tarh edilen 2010 yılı üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu tarhiyata dayanak alınan vergi tekniği raporunda davacının mevcut ticari organizasyonu ile ulaşabileceği hacmin üzerinde fatura düzenlediği hususunda kuvvetli şüpheler oluşmakla birlikte; davacının, yürüttüğü faaliyete yönelik araçlarının, yeterli büyüklükte deposunun ve malzemesinin bulunması; yapılan yoklamalarda yerinde bulunması, vergi tekniği raporunun düzenlendiği tarih itibarıyla toplam 251.850,4 TL vergi aslı ve gecikme zammı ödemesi, yürütülen faaliyete yönelik işçilerinin ve kendisinden mal alan firmaların yöneticilerinin beyanlarının varlığı karşısında bir kısım faaliyetinin gerçek olduğu ihtilafsız bulunduğundan; inceleme elemanınca, yalnızca 2010 ve 2011 yıllarında, karşılıklı ilişkisinin ve toplu mal ve hizmet satışının olmadığı şahıs ve şirketlere yapılan nakliye faaliyetinin gerçek olduğundan hareketle bu faaliyetlere ilişkin düzenlenen faturalar ve Z raporlu satışlar hariç tutularak düzenlenen diğer tüm faturaların sahte olduğunun kabul edilmesi suretiyle yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare vekili tarafından yapılan işlemin hukuka uygun olduğu, Vergi Dava Dairesi kararının bozulması herektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunun incelenmesinden; 12/07/1994 tarihinde bakkaliye faaliyetinde bulunmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, 16/09/1997 tarihinde ek olarak nakliyecilik faaliyetine başladığını bildirdiği, 31/12/1997 tarihi itibariyle bakkaliye işine son vererek 01/01/1998 tarihinden itibaren kömür alım satımı faaliyetine başladığı, 17/08/1999 tarihli dilekçesiyle kömür ve nakliyecilik işine ek olarak kantar işletmeciliği faaliyetine başladığını bildirdiği, bu hususların yapılan yoklamalarla tespit edildiği, 01/10/2000 tarihli dilekçesiyle Temelli Kavun Pazarında şube açtığını bildirmesi üzerine 27/10/2000 tarihinde anılan yerde yapılan yoklamada; burada odun, kömür ve bilumum inşaat malzemesi sattığı hususlarının tespit edildiği, 10/07/2002 tarihli yoklamada kömür ve inşaat malzemelerinin satışı için irtibat bürosu açtığının tespit edildiği, herhangi bir perakende emtia satışı yapmadığı, 12/10/2005 tarihinde irtibat bürosunu başka bir adrese taşıdığı, 19/01/2009’da şube işyerini kapattığı, merkez adresinde faaliyetini sürdürdüğü, 09/09/2011’de şirket adına kayıtlı 9 araç bulunduğu ve kömür alım-satımı ve nakliyecilik faaliyetini bilfiil sürdürdüğü, 4 şoför çalıştırdığı, 04/09/2013’de şube işyerini kapattığı, merkez adresinde faaliyetine devam ettiği, 15/08/2014’te, 2014 yılında hasılat elde edemediği için beyannamelerini vermediği, işçi çalıştırmadığı, 31/12/2014 tarihi itibariyle inşaat malzemeleri ve kömür satışı faaliyetine son verdiği, işyeri adresinde …’nin faaliyet gösterdiği, 2010 yılı hasılatının 7.019.402,76 TL, 2011 yılı hasılatının 5.613.307,70 TL, 2012 yılı hasılatının 4.068.621,61 TL, 2013 yılı hasılatının 1.005.338,00 TL olduğu, incelemecinin hesaplamalarına göre mükellefin bu hasılatlara ulaşabilmesi için 2010 yılında günlük hasılatının 19.000 TL, 2011 de 15.000 TL, 2012 de 11.000 TL, 2013 de 2.700-TL olması gerektiği, 2010 Gelir Vergisi matrahının 36.368,16 TL, 2011 Gelir Vergisi matrahının 22.450,50 TL, 2012 Gelir Vergisi matrahının 24.518,36 TL olduğu, muhtasar beyannamelerine göre 3-7 işçi çalıştırdığı, 297.019,67 TL ödenmemiş vergi borcunun bulunduğu, 2010 Bs bildiriminin 6.603.317,00 TL, mal alanların bildiriminin 6.329.673,00 TL, 2010 Ba bildirimi 5.508.329,00 TL, mal satanların bildiriminin 4.4496.290 TL, 2011 Bs bildiriminin 5.623.232,00 TL, mal alanların bildiriminin 5.259.617,00 TL, 2011 Ba bildiriminin 4.684.996,00 TL, mal satanların bildiriminin 2.232.047,00 TL, 2012 Bs bildiriminin 3.969.713,00 TL, mal alanların bildiriminin 3.916.124,00 TL, 2012 Ba bildiriminin 3.708.998,00 TL, mal satanların bildiriminin 1.761.531,00 TL olduğu, mükellef ile karşılıklı ilişkisi olan kurumlar arasında devamlı ve karşılıklı olarak büyük tutarda fatura alış verişi yapıldığı, 2010 yılındaki alışların 2.503.692,00 TL’lik kısmının , 2011 yılındaki alışların 1.150.718,00 TL’ lik kısmının, 2012 yılındaki alışların 1.020.721,00 TL’lik kısmının, yine 2010 yılındaki satışların 3.061.407,00 TL’lik kısmının , 2011 yılındaki satışların 2.875.475,00 TL’ lik kısmının, 2012 yılındaki satışların 1.414.950,00 TL’lik kısmının bağlantılı şirketlere yapıldığı, mal alım satımı yaptığı mükelleflerin çoğunluğu hakkında vergi tekniği raporu ve olumsuz tespit bulunduğu, mükellef adına kayıtlı 9 adet araç olduğu, muhasebecisinin ifadesinde; “mükellef yıl sonunda ne kadar açığı olduğunu sorardı, biz de genellikle kârı olduğunu, KDV ödeyeceğini söylerdik, bunun üzerine beyanname vermememizi, beklememizi söyler, yüklü tutarda alış-satış faturaları getirir açığını kapatırdı.” dediği, sürekli olarak karşılıklı mal alım-satımı yaptığı aralarında akrabalık, işçi-işveren, yakın arkadaşlık ilişkileri olan firmaları ve ortaklarını tanımadığını, işyerlerini bilmediğini ifade ettiği, oysa bu şirketlerin bir kısmının ortağının mükellefin amca oğlu ve aynı soyadı taşıyan kişiler veya mükellefin çalışanları olduğu, bazıları ile çok yakın adreslerde faaliyet gösterdiği, bu şirketlerden biri olan … Nakliyat Ltd. Şti’ye ait bir cilt faturanın, mükellefin sunduğu belgelerin arasından çıktığı, mükellefin sunduğu bazı faturalarda, fatura düzenleyen şirketin isminin veya fatura tutarlarının daksillenerek, mükellefin irtibatlı olduğu … İnş. Ltd. Şti. kaşesinin vurulduğu ancak bu konuda firma temsilcilerinin makul bir açıklama yapamadığı, mükellefin “mühendislik ve müşavirlik hizmeti” aldığına dair fatura sunmasına rağmen, incelemeci tarafından ne tür bir mühendislik veya müşavirlik hizmeti aldığı sorulduğunda, hatırlayamadığını belirttiği, mükellefin de aynı şirkete bir sonraki yıl çok sayıda nakliye hizmeti dolayısıyla fatura düzenlediğinin tespit edildiği, mükellefin kendi çalışanı olarak bildirdiği şahısların bir kısmının … için değil, mükellefle bağlantısı olan şirketlerde çalıştıklarını beyan ettiği, mükelleften mal alan firmaların beyanına göre, mükellefin mal satmasına rağmen kendi faturasını değil, bağlantılı firmaların faturalarını gönderdiği, fatura ebatlarının ve kaşelerinin aynı olması sebebiyle mal alan firmaların da bu durumu sonradan farkettiği, bağlantılı olan şirketlere düzenlenen nakliye faturalarının, aynı şehirde olmalarına rağmen, İstanbul, Edirne için düzenlenen nakliye faturalarından daha yüksek olduğu, nakliye faturalarının bir kısmının gerçek olabileceği, toplu mal ve hizmet satışının olduğu kurumlar dışındaki nakliye faturaları ve z raporlu satışları haricindeki faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu sonucuna varılmıştır.
Yapılan tespitlerden hareketle, mükellefin bağlantılı olduğu şirketlerle karşılıklı olarak biribirlerine yüksek tutarda fatura düzenledikleri, çok sayıda fatura düzenlediği bazı firmaları ve aldığı hizmeti hatırlamamasının makul kabul edilemeyeceği, mükellefin hasılatına göre gelir vergisi beyannamelerinin çok düşük olduğu, faturalar üzerinde oynamalar yapıldığı, yüksek tutarda KDV beyan ettiği halde ödenecek vergi çıkmadığı, tahakkuk eden vergilerin çok cüzi bir kısmının ödendiği, şirket çalışanı olarak beyan edilen kişilerden bazılarının mükellefin çalışanı olduğunu kabul etmediği, mükellefin çok sayıda aracı olması nedeniyle bir kısım nakliye faturalarının gerçeği yansıtıyor olabileceği kabul edilmekle beraber, davacının tuğla ve çeşitli inşaat malzemeleri satın aldığını beyan ettiği, faturaların tamamının 2010 Ocak dönemine ilişkin olduğu, aynı günlerde kesilmiş çok sayıda fatura olduğu ve ödemelerin nakit yapıldığının beyan edildiği dikkate alındığında, gerçekte bir mal teslimi veya hizmet ifası olmadığı sonucuna ulaşıldığından, kararda hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak (hangi tutarların ve oranların esas alındığı araştırılarak) bir değerlendirme yapılması suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 09/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.