Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/50 E.  ,  2022/3738 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/50
Karar No : 2022/3738

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle 2012/1 ila 12 ve 2013/12 döneminden devreden KDV’nin düzeltilmesi sonucu 2014/3 dönemi için resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacıya ihtilaflı dönemde fatura düzenleyen Ulus Vergi Dairesi mükellefi … Petrol Mob. Ürün. Teks. Gıda İnş. Elekt. San. Tic. Ltd. Şti., … Yedek Parça İş Mak. İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elekt. Kim. Teks. Orm. Ür. Gıda Müh. Pey. Pet. Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Hırdavat İmalat İnş. San. Tic. Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatlar ile 2014/3 dönemi devreden katma değer vergisinde ve özel usulsüzlük cezasının 11.653,21 TL’lik kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, Ostim Vergi Dairesi mükellefi … Metal Boya Kimyasalları Elekt. İnş. Hırd. Pet. Nak. San. Tic. Ltd. Şti’den alınan faturalardan kaynaklı cezalı tarhiyatlarda ve özel usulsüzlük cezasının 14.296,38 TL’lik kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davalı idarenin istinaf başvurusuna konu kararın ve davacının istinaf başvurusunun … Petrol Mob. Ürün. Teks. Gıda İnş. Elekt. San. Tic. Ltd. Şti. ve … Metal Hırdavat İmalat İnş. San. Tic. Ltd. Şti.’dce düzenlenen faturalara isabet eden kısmı ile 2014/3 dönemi için yapılan tarhiyatlar hakkında verilen kararda hukuka aykırılık, … Yedek Parça İş Mak. İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elekt. Kim. Teks. Orm. Ür. Gıda Müh. Pey. Pet. Ür. İth. İhr. San. Ve Tic. Ltd. Şti’ den alınan faturalardan kaynaklı tarhiyatlar ile ilgili Vergi Mahkemesi kararında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idare istinaf başvurusunun reddine, davacı istinaf başvurusunun kısmen kabul kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI :Davalı idare tarafından kullanılan faturaların sahte olduğu, yapılan tarhiyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin kararın … Yedek Parça İş Mak. İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elekt. Kim. Teks. Orm. Ür. Gıda Müh. Pey. Pet. Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. ‘den alınan faturalara isabet eden cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin kısmına yönelik ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak ileri sürülen iddialar, dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Davalı idarenin, Mahkeme kararının … Metal Boya Kimyasalları Elekt. İnş. Hırd. Pet. Nak. San. Tic. Ltd. Şti’den alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatlara ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin fatura aldığı Ostim Vergi Dairesi mükellefi … Metal Boya Kimyasalları Elektrik İnşaat Hırdavat Petrol Nakliyat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 09/11/2012 tarihinde, işyeri adresinde şirket müdürü …’e defter ve belge isteme yazısı tebliğ edilmesine rağmen, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, bu nedenle, incelemenin tarh dosyası üzerinden yapıldığı, şirketin adres ve unvan değişikiği yaptığı, raporda şirketin kuruluş tarihi olan 01/12/2008’den 01/10/2011 tarihine kadar gerçek bir faaliyeti bulunduğunun belirtildiği, şirketin işyeri adresi olarak bildirdiği “… Sokak No:… …/ANKARA” adresinde 15/12/2011 tarihinde yapılan yoklamada … Mahellesinde …. Sokak’ın bulunmadığının saptandığı, 10/08/2012 tarih ve 8131 sayılı Türkiye Ticaret Sicili gazetesinde yayımlanan değişiklikle şirketin adres ve unvan değişikliğinde bulunarak … Sokak No:… …/ANKARA adresinden … Sokak No:… …/ANKARA adresine nakil olduğu, bundan sonra yapılan yoklamaların bu adres dikkate alınarak yapıldığı, 26/12/2011 ve 13/02/2012 tarihlerinde yapılan yoklamalarda şirket adresinin boş ve kapalı olduğunun görüldüğü, 23/02/2012 tarihli yoklamada ise 06/12/2012 tarihi itibariyle işyerinde 5.000,00 TL tutarında muhtelif emtia ve 9 adet ahşap raf bulunduğunun tespit edildiği, 29/03/2012 tarihinde yapılan yoklamada, adrese defalarca gidildiği ve adresin sürekli kapalı olduğu ve bırakılan ihbarlara riayet edilmediğinin belirtildiği, 10/04/012 tarihinde yapılan yoklamada işyerinde 13.000,00 TL tutarında emtia bulunduğu ve işçi çalıştırılmadığının saptandığı, 15/10/2012 tarihli yoklamada ise unvan değişikliği yapıldığı, binanın giriş ve 1. katında hırdavat, 2. katta mobilya imalatı işi yapıldığı, işyerinde inşaat eldiveni, kaynak teli, kaynak makinesi, kartonpiyer, tiner, köpük, tuğla, çimento, boya kimyasalı, kaynak pensesi bulunduğu, ellerinde 200.000,00 TL civarında emtia bulunduğunun beyan edildiği, mobilya imalatında kullanılmak üzere makine ve teçhizatın olduğu, sipariş üzerine iş yapıldığı ve mal stoğunun bulunmadığı, ofis malzemelerinin mevcut olduğu, muhasebecilerinin bulunduğu tespitlerinin yapıldığı, 2011 yılı alış tutarının 121.333,00 TL olduğu, buna karşılık Bs formuna göre satış tutarının 599.980,00 TL olduğu, 2011 yılına ait Bs formuna göre 599.980,00 TL satış yaptığı, bu satışın KDV beyanları ile. uyumlu olmadığı, 2012 yılında 17.144.847,00 TL tutarında satış yaptığı ve KDV beyanıyla uyumlu olmadığı, 2012 yılında alınan emtia tutarının 1.700.000,00 TL civarında olduğu ve alım yapılan şirketlerin %99’u hakkında sahte fatura düzenlemeden dolayı rapor bulunduğu, emtia alımında bulunduğu firmaların sahte belge düzenleme nedeniyle özel esaslara alındığı, KDV beyannamelerinde beyan ettiği matrahları kapsayacak işyeri donanımına sahip olmadığının tespit edildiği, Ba-Bs bildirimleri ile beyanlarının uyumsuz olduğu, tahakkuk eden vergilerin ödenmediği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden; mükellefin işyeri adresi olarak gösterdiği adreslerde çoğu zaman bulunamadığı, yoklamalarda cüzi miktarda mal tespiti yapıldığı, yeterli işyeri donanımı olmamasına rağmen yüksek katma değer vergisi matrahı beyan edildiği, Ba-Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu dikkate alındığında, anılan mükellef tarafından davacıya ilgili dönemlerde düzenlenen söz konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından, anılan firma tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatların kaldırılmasına ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının bu kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … Yedek Parça İş Mak. İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elekt. Kim. Teks. Orm. Ür. Gıda Müh. Pey. Pet. Ür. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. ‘den alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatlara ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … Metal Boya Kimyasalları Elektrik İnşaat Hırdavat Petrol Nakliyat Sanayi Ticaret Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatlara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 07/06/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :Davacı adına sahte fatura kullandığından bahisle 2012/1 ila 12 dönemleri için resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Mahkeme kararı davalı idarece temyiz edilmiştir.
Davacı şirkete fatura düzenleyen Ulus Vergi Dairesi mükellefi … Yedek Parça İş Makineleri İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elek. Kim. Teks. Orm. Ürn. Gıda Müh. Pey. Pet. Ürn. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; ana sözleşmede belirtilen işleri yapmak üzere 24/01/2011 tarihinde vergi mükellefiyeti tesis ettirildiği, 27/01/2011 tarihli işe başlama yoklamasında, şirketin faaliyetine devam ettiği, işyerinin 220m² olduğu, kirasının aylık 300,00 TL olduğu, başka şube ya da deposunun bulunmadığı, boya hırdavat malzemeleri toptan satışı yapıldığı, işçisinin olmadığı, işyerinde büro malzemelerinin bulunduğu, 18/07/2011 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin 120m² büyüklüğünde ve aylık kirasının 500,00 TL olduğu, 6 işçi çalıştırıldığı, 14/09/2011 tarihinde yapılan yoklamada; işyerinin 80 m² olduğu, toptan inşaat malzemeleri alım satımı işi ile iştigal edildiği, 7 işçi çalıştırıldığı hususlarının tespit edildiği, 10/05/2012 tarihinde envanter çalışması için işyerine gidildiğinde aynı adreste faaliyet gösteren … Petrol Mob. Ür. Ltd. Şti. çalışanının, … Ltd. Şti.’nin madeni yağ üretim lisansı bulunmadığını, imalata yönelik hammadde ve makinesinin olmadığını, işyerinde imalat yapılmadığını beyan ettiği, bunun yanında yapılan yoklama sırasında büro masalarının üzerinde 6 şirkete ait belgelerin ele geçirildiği, bu şirketlerden bir kısmı hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporlarının bulunduğu, şirketin katma değer vergisi matrah toplamının 2011 yılında 19.258.234,64 TL, 2012 yılında 8.790.728,87 TL olduğu, şirketin Bs formu ile 2011 yılında 1.142.669,00 TL, 2012 yılında 14.662,00 TL satış yaptığını bildirdiği, diğer mükelleflerin Ba formu ile bu şirketten 2011 yılında 18.788.489,00 TL, 2012 yılında 7.112.038,00 TL alış yaptıklarını beyan ettikleri, şirketin 80.962,60 TL vergi borcu bulunduğu, hiç tahsilat yapılmadığı, şirketin ortaklarının aynı zamanda sahte fatura düzenlemekten dolayı hakkında vergi tekniği raporu bulunan … Petrol Mob. Ür. Ltd. Şti’nin ortağı olduğu, şirket müdürü …’ın bu şirketin de müdürü olduğu, 30/09/2014 tarihi itibariyle şirketin vergi mükellefiyetinin re’sen terkin ettirildiği anlaşılmaktadır.
Davacı şirkete fatura düzenleyen Ulus Vergi Dairesi mükellefi … Petrol Mob. Ür. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve …7 sayılı Vergi Tekniği Raporunda; 24/01/2011 tarihinde işe başlandığı ve 30/11/2012 tarihinde mükellefiyetin re’sen terkin edildiği, iki ortağın bulunduğu, 18/07/2011 tarihinde yapılan yoklamada, işyerinin 240m² olduğu, kirasının aylık 500,00 TL olduğu, 9 işçisinin olduğu, başka şube ya da deposunun bulunmadığı, inşaat malzemeleri toptan satışı ve mobilya imalatı yapıldığı tespit edildiği, 04/10/2011 tarihinde yapılan yoklamada, 9 işçisinin olduğu, başka şube ya da deposunun bulunmadığı, işyerinin 180m² olduğu, kirasının aylık 500,00 TL olduğu, işyerinde bulunan bir faks fotokopisinde mükellefin birinin gösterdiği fiyatlardan 4 adet fatura istediğinin görüldüğü tespiti yapıldığı, 10/05/2012 tarihinde vergi müfettişince fiili envanter çalışması için işyerine gidildiğinde, firmanın sigortalı çalışanı olduğunu söyleyen … isimli şahsın; burda ticari bir emtianın olmadığı, bu işyerinde ayrıca … Yedek Parça İş Makineleri İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elek. Kim. Teks. Orm. Ürn. Gıda Müh. Pey. Pet. Ürn. İth. İhr. San. Ve tic. Ltd. şti’nin faaliyette bulunduğunu beyan ettiği, 2011 yılı defterlerinin tasdik edildiği ama 2012 yılı defter tasdik bilgisine ulaşılamadığı, Ba/Bs uyumsuzlukları görüldüğü, vadesi geçmiş 35.841.52 TL vergi borcu bulunduğu, hiç tahsilat yapılamadığı, 2011- 2012 dönemleri için takdir komisyonuna sevk edildiği, komisyon kararına istinaden tarh edilen vergi ve kesilen cezaların tebliğ edildiği, dava konusu yapılmadığı anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, iki firmanın aynı adreste bulunması, işyerinde imalat yapılmadığı, hammadde makine ve ticari emtia olmadığının tespiti, firmalarca bildirilen yüksek hasılata rağmen emtia, depo yada şubelerinin bulunmaması, satış hasılatlarını gerçekleştirebilecek kapasitelerinin bulunmadığı, Ba-Bs formları arasında uyumsuzluk bulunması ve hiç vergi borcu ödenmemesi, yoklamalarda başka şirketlere ait belgelerin bulunması, bu şirketlerden bir kısmı hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporlarının bulunması, işyerinde bulunan bir faks fotokopisinde mükellefin birinin gösterdiği fiyatlardan 4 adet fatura istendiğinin görüldüğü hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellefler tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal veya hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenle, davacının mal ve hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği … Yedek Parça İş Makineleri İm. Mad. Hafr. İnş. Met. Elek. Kim. Teks. Orm. Ürn. Gıda Müh. Pey. Pet. Ürn. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenen faturalar olmadığı kanaatine ulaşıldığından davalı idarece yapılan cezalı tarhiyatın söz konusu firmadan alınan faturalardan kaynaklı kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ile aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle kararın bu kısmına katılmıyoruz.