Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/8881 E.  ,  2022/6183 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/8881
Karar No : 2022/6183

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … İnşaat Taahhüt San. ve Tic. Ltd. Şti.’ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen 04/10/2017 tarih ve …, …, …, …, …, …, sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının ortaklıktan ayrıldığı tarihten sonraki dönem borçları ile ilgili olarak sorumlu tutulması mümkün bulunmadığından, söz konusu dönemlere isabet eden kısımlarda hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin … takip nolu kısmı ile … sayılı ödeme emrinin … ve … takip nolu kısmına ilişkin borçla ilgili olarak şirket adına düzenlenen ödeme emirlerine ait tebliğ alındılarının idarece sunulmadığı, söz konusu borçlar bakımından şirket nezdinde takibin kesinleştirildiği hususu ortaya konulamadığından bu kısımlarda da hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı adına düzenlenen … tarih ve …, …, …, sayılı ödeme emirlerinin geriye kalan kısımları ile …, …, …, sayılı ödeme emirleri yönünden ise; şirket hakkında yapılan malvarlığı araştırması sonucu tespit edilen şirket adına kayıtlı araçlara haciz konulduğu, yapılan ara karara rağmen söz konusu tespit edilen malvarlığından borcun tahsil edilip edilmediği konusunda bilgi ve belge sunulmadığı, şirket malvarlığının borcu karşılayıp karşılamadığının veya ne kadarlık kısmını karşılamadığı hususunun ortaya konulmadığı anlaşıldığından, borcun şirketten tahsil edilemediğinden bahisle ortak sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emri ile, … sayılı ödeme emrinin 9 ve 24 sıraları dışında kalan kısmının, … sayılı ödeme emrinin 11,12,13,14 sıraları dışında kalan kısmının, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3,19,20,21,23 sıraları dışında kalan kısmının, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3 sıraları dışında kalan kısmının ve 33 sayılı ödeme emrinin 10,11,12,16,17,18,19,26,27,28,51,52, 53,54,55,56,57,58,59,60,61,62,63,64,65,66,67,68 sıraları dışında kalan kısmının iptali isteminin kabulüne yönelik hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu yönünden; davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek bu kısıma yönelik istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir. İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 9 ve 24 sıralarına ilişkin kısmının, 30 sayılı ödeme emrinin 11,12,13,14 sıralarına ilişkin kısmının, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3,19,20,21,23 sıralarına ilişkin kısmının, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3 sıralarına ilişkin kısmının ve … sayılı ödeme emrinin 10,11,12,16,17,18,19,26,27,28,51,52,53,54, 55,56,57,58,59,60,61,62,63,64,65,66,67,68 sıralarına ilişkin kısmına yönelik davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu yönünden ise; limited şirket ortaklarının 06/06/2008 tarihinden önceki dönemlere ait vergi borçları bakımından hisseleri devretmeleri neticesinde sorumluluklarının sona ereceği, 05/09/2012 tarihli hisse devir sözleşmesi ile hisselerini devrederek şirket ortaklığı sona eren davacının söz konusu kısımlarda yer alan vergi borçlarından sorumlu tutulamayacağından dava konusu ödeme emrinin bu kısımlarında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyiz konusu kararın … tarih ve … sayılı ödeme emrinin …, …, …, … takip numaralı kısımları ile … sayılı ödeme emrinin … takip numaralı, … sayılı ödeme emrinin … ve .. takip numaralı kısımlarında yer alan borçlara ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Kararın … tarih ve … sayılı ödeme emrinin 9 ve 24 sıralarına ilişkin kısmının, … sayılı ödeme emrinin 11,12,13,14 sıralarına ilişkin kısmı, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3,19,20,21,23 sıralarına ilişkin kısmı, … sayılı ödeme emrinin 1,2,3 sıralarına ilişkin kısmı ve … sayılı ödeme emrinin 10,11,12,16,17,18,19,26,27,28,51,52,53,54,55, 56,57,58,59,60,61,62,63,64,65,66,67,68 sıralarına ilişkin kısmına ilişkin temyiz istemi yönünden;
6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’un -29/07/1998 tarihli ve 23417 (Mükerrer) sayılı Resmî Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 4369 sayılı Kanunun 21. maddesi ile değişik- 35. maddesinde yer alan “Limited şirket ortakları, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar” hükmü, 06/06/2008 tarihli ve 26898 (Mükerrer) sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 3. maddesi ile değiştirilerek mezkûr maddeye, “limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları” ibareleri ve “Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. ‘Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.” fıkraları eklenmiştir.
Yine 5766 sayılı Kanunun geçici 1. maddesinde, “Bu Kanunla 6183 sayılı Kanunda yapılan değişiklikler ve eklenen hükümler, hükümlerin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları hakkında da uygulanır” hükmü ile, belirtilen değişiklikler ve getirilen yeni hükümlerin, yürürlük tarihinden sonra doğacak amme alacakları için uygulanacağı gibi kanunun yürürlülük tarihinden önce doğmuş olup, halen ödenmemiş amme alacakları için de uygulanacağı sonucu ortaya çıkmaktadır.
Ancak 5766 sayılı Kanunun geçici 1. maddesinin Anayasaya aykırı olduğu ileri sürülerek iptali ve yürürlüğünün durdurulması istemiyle yapılan başvuru üzerine Anayasa Mahkemesinin 28/04/2011 tarih ve E.2009/39, K.2011/68 sayılı kararı ile 5766 sayılı Kanunun geçici 1. maddesinin iptaline karar verildiği anlaşılmaktadır.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararına göre, 5766 sayılı Kanun ile 6183 sayılı Kanunda yapılan ve vergi borcundan sorumlu tutulan şahıslar hakkında önceden varolmayan bir takım yeni sorumluluk yolları ve yeni sorumluluk kriterleri getiren değişikliklerin, henüz tahsil edilmeyen amme alacakları için de geriye yürütülerek söz konusu alacakların tahsiline ilişkin olarak yapılacak işlemlere uygulanması hukuka aykırılık oluşturacaktır. Bu durumda, uyuşmazlığın, davacının sorumlu tutulduğu kamu alacağının ait olduğu 2002 yılında yürürlükte bulunan 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’un -29/07/1998 yürürlüğe giren 4369 sayılı Kanunun 21. maddesi ile değişik- 35. maddesi uyarınca çözümlenmesi gerekmektedir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 35. maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil olanağı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları ifade edilmiştir.
Bu düzenlemenin değerlendirilmesinden, şirket ortaklığı sona ermiş olsa da, ödeme emri ile takip edilen kamu alacaklarının doğduğu dönemde şirket ortağı olan kişilerin bu borcun ödenmemesinden sadece ortak olduğu dönemlerle ve hissesi oranıyla sınırlı olarak sorumlu olacağı sonucuna ulaşılmaktadır. Dolayısıyla limited şirketin vergi borcunun öncelikle şirketin malvarlığından tahsiline çalışılması, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız olduğunun tespit edilmesi halinde ise, şirket ortağının ilgili olduğu döneme göre sermaye miktarı veya sermaye hissesi gözönünde bulundurularak takip edilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
İncelenen dosyada, amme alacağının doğduğu dönemde davacının ortağı olduğu … İnşaat Taahhüt San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin amme borçlarının, şirketten tahsil imkanının kalmamadığından bahisle 6183 sayılı Kanun’un 35. maddesi uyarınca düzenlenen ödeme emirlerinin belirtilen kısımlarında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Dava konusu ödeme emirlerinin geriye kalan kısımlarına ilişkin temyiz istemi yönünden;
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “Kanundaki terimler” başlıklı 3. maddesinde; tahsil edilemeyen amme alacağı teriminin, amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını; tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı teriminin, amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını ifade ettiği belirtilmiştir.
Aynı Kanun’un 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun “bir ödeme emri” ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinde de kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığını ileri sürerek 15 gün içerisinde vergi mahkemesinde dava açabileceği hüküm altına alınmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, söz konusu borçların tahsili için şirket adına ödeme emirleri düzenlenmek ve usulüne uygun şekilde tebliğ edilmek suretiyle şirket hakkında takip yapıldığı, malvarlığı araştırmasına gidildiği, araştırma sonucu tespit edilen şirket adına kayıtlı araçlara haciz konulduğu ancak söz konusu tespit edilen malvarlığından borcun tahsil edilip edilmediği konusunda bilgi ve belge sunulmadığı, şirket malvarlığının borcu karşılayıp karşılamadığının veya ne kadarlık kısmını karşılamadığı hususunun ortaya konulmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verildiği anlaşılmıştır.
Olayda, asıl borçlu şirket adına kayıtlı araçlar üzerinde çok sayıda haciz bulunduğu görülmüş olup, amme alacağının tutarı göz önünde bulundurulduğunda, araçların satışı ile elde edilecek paranın garameten taksimi durumunda dahi davalı idarece tahsil edilecek tutarın amme alacağını karşılamayacağı anlaşıldığından, Vergi Dava Dairesi kararının dava konusu ödeme emirlerinin söz konusu kısımlarına ilişkin hüküm fıkralarında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, dava konusu … tarih ve … sayılı ödeme emrinin …, …, …, … takip numaralı kısımları ile … sayılı ödeme emrinin … takip numaralı, … sayılı ödeme emrinin … ve … takip numaralı kısımlarında yer alan borçlara ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının dava konusu ödeme emirlerinin diğer kısımlarına ilişkin hüküm fıkralarının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 03/11/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.