Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/9451 E.  ,  2022/7415 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9451
Karar No : 2022/7415

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11/1-a maddesi kapsamında yapılan ihracat istisnası kapsamında ihraç ettiği mallara ilişkin haksız iade aldığı katma değer vergisi iadesi için vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2012/1, 3, 5, 6 ve 7. dönemleri katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporu ve davacının da arasında bulunduğu muhtelif şirketler hakkında düzenlenen gümrük soruşturma raporunun değerlendirilmesinden, davacının mal/hizmet alımında bulunduğu şirketler hakkında olumsuz bir tespit bulunmadığı, bunun da davalı idarece kabul edildiği ve davacı hakkında 3065 sayılı Kanun’un 11/1-a maddesi kapsamında … tarihli ve … sayılı rapora istinaden iadelerin yapıldığı ve tenkit edilecek bir hususun bulunmadığının belirtildiği, KDV iade tasdik raporlarında olumsuz bir tespitin yapılmadığı, döviz alım belgelerinin bulunduğu ve ihracat bedellerinin tahsiline ilişkin herhangi bir banka dekontu ya da nakit beyan formunun ibraz edilmediği belirtilse de dövizin yurda girmediğine ilişkin bir araştırma yapılmadığı, Türk Gümrük İdaresine sunulan bilgi ve belgeler ile yurt dışı gümrük idaresine sunulan bilgi ve belgelere konu malların cinsi, miktarı, evsafı veya fiyatı gibi hususlarda uyuşmazlık olduğu belirtilse de, yurt dışı makamlardan elde edilen bilgi ve belgelerin sahte olup olmadığına ilişkin bir araştırma yapılmadığı, eksik ve varsayıma dayalı olduğu anlaşılmış olup, haksız iade edildiği iddia edilen katma değer vergisinin yeniden davalı idare tarafından katma değer vergisi beyan tablosunda devreden katma değer vergisine eklenerek düzeltilmesi sonucu yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından dava konusu işlemlerin usul ve hukuka uygun olduğu belirtilerek Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 01/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Dava, davacı adına, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu 11/1-a maddesi kapsamında yapılan iadenin haksız olduğundan bahisle Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Rehberlik ve Teftiş Başkanlığı tarafından düzenlenen … tarihli ve … sayılı Soruşturma Raporunu dayanak alan … tarih ve …sayılı Vergi İnceleme Raporuna istinaden 2012/1, 3, 5, 6 ve 7. dönemlerine ilişkin olarak resen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinde ise, re’sen vergi tarhıyla, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanması, bu yolla vergi kayıp ve kaçağı önlenerek vergide adaletin sağlanmaya çalışılması amaçlanmış olup, tarhiyata ilişkin maddi olaylar ve deliller somut olarak ortaya konulmadan kanaate ve varsayıma dayalı vergilendirmeye olanak bulunmamaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Mal ve hizmet ihracatı” başlıklı 11. maddesi 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu, (c) bendinde, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan verginin vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, 12. maddesinin 1. fıkrasında da, bir teslimin ihracat sayılabilmesi için; a) Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması veya malların yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmesi b) Teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması ya da yetkili gümrük antreposuna konulması şartlarının yerine getirilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.
Davacının da aralarında bulunuğu şirketler nezdinde Gümrük ve Ticaret Başmüfettişleri tarafından düzenlenen … tarihli ve … sayılı Soruşturma Raporunda; Maliye Bakanlığı’ndan alınan … tarihli ve … ve … tarihli ve … sayılı yazıları eki ihbar mektuplarında bahsi geçen firmalar ve şahıslar tarafından hayali ihracat yapıldığı, hayali ihracat işlemleri için düzenlenen naylon faturalarla haksız KDV iadesi alındığı, gümrük yetkililerine rüşvet verildiği, Çin ve Uzakdoğu ülkelerinden ithal edilen ve antidamping vergisine tabi iplik ve kumaş cinsi eşyaların Avrupa menşeili gibi gösterilerek ithal edildiği, söz konusu firmalar tarafından gümrük vergilerinde kaçakçılık yapıldığı, firmaların bu işlemlerini yerine getirirken gümrük müşavirlik firması ve taşıma firmalarının yardım ettiği, hayali ihracat yaptığı iddia edilen firmaların, … Tekstil San. Paz. ve Dış. Tic. Ltd. Şti, … Tekstil Dış Tic. Ltd. Şti, Mcn Tekstil San. ve Dış Tic. Ltd. Şti, … Züccaciye İç ve Dış Tic. Ltd. Şti ve davacı olduğu, ihracatların Halkalı, Erenköy ve … Kargo Gümrük Müdürlüklerinden gerçekleştirildiği ve çoğunlukla Doğu Avrupa ülkelerine yapıldığı, bu şirketlerin müşavirlik hizmetlerinin … Gümrük Müşavirliği Ltd. Şti. tarafından yapıldığı, davacı ve diğer şirketler tarafından Polonya’ya ihraç edilen ve … no’lu TIR karnesine bağlanan faturalardan davacıya ait olan … tarih ve … sayılı fatura bedelinin yurt dışından gelen bilgi ve belgelerden 35.262,00 USD olduğu, ancak Türk Gümrük İdaresine verilen bilgi ve belgelerden bu bedelin 49.697,75 EURO olduğu, kıymetlerin uyumsuz olduğu, ancak ilgili bilgi ve belgelerden eşyaların kap adedi ve ağırlık bilgilerinin uyumlu olduğu, … no’lu TIR karnesine bağlanan faturalardan davacıya ait olan … tarih ve … sayılı fatura bedelinin yurt dışından gelen bilgi ve belgelerde 34.581,55 USD olduğu, ancak Türk Gümrük İdaresine verilen bilgi ve belgelerde bu bedelin 34.581,55 EURO olduğu, kıymetlerin uyumsuz olduğu, ancak ilgili bilgi ve belgelerde eşyaların kap adedi ve ağırlık bilgilerinin uyumlu olduğu, davacı tarafından Makedonya’ya ihraç edilen ve … no’lu TIR karnesine bağlanan ve davacıya ait olan … tarih ve … sayılı faturanın yurt dışı yazısı ekinde bulunduğu, bu fatura dışında başka herhangi bir faturanın yer almadığı, Makedonya Gümrük İdaresine ibraz edilen faturanın söz konusu TIR karnesi kapsamı tüm eşyayı kapsadığı, ancak mezkur TIR karnesi kapsamı eşyaya yönelik Halkalı Gümrük Müdürlüğü’nde dört farklı şirket adına tescilli dört adet gümrük çıkış beyannamesinin açıldığı, 2013 yılında Ukrayna’ya yapılan ihracata yönelik … no’lu TIR karnesi kapsamında ihraç edilen eşyaya ilişkin olarak davacının da aralarında bulunduğu 4 adet şirkete ait gümrük çıkış beyannamelerinin tescil edildiği ve faturaların ibraz edildiği, ancak söz konusu eşyaya ilişkin olarak Ukrayna Gümrük İdaresinden gönderilen bilgi ve belgelerden yalnızca … Tekstil San. Ve Tic. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturanın ibraz edildiği, … Tekstil San. ve Tic. Ltd. Şti. yetkilisinin ifadesinde; söz konusu faturanın taraflarınca düzenlenmediği, faturadaki antet, kaşe ve imzaların firma ve firmayı temsile yetkili kişilere ait olmadığı, ilgili eşyaların kendileri tarafından ticareti yapılan eşyalardan olmadığı, mezkur TIR karnesi kapsamında ihracat yapan firmalar ile hiçbir şekilde iş ilişkilerinin ve tanışıklıklarının bulunmadığı, bu hususların kendilerinin bilgisi dahilinde gerçekleşmediği yönünde beyanda bulunduğu, 2013 yılına ilişkin yapılan ihracatlardan …, …, …, …, …, …, … no’lu TIR karnelerine bağlanan ve davacıya ait olan faturaların Türk Gümrük İdaresine ve ihraç yapılan ülkelerin gümrük idaresinin göndermiş olduğu bilgi ve belgelerden faturalara konu eşyaların kıymetleri arasında farklılık bulunduğu, Türk Gümrük İdaresine verilen faturalarda daha yüksek bedel gösterildiği, yurt dışına daha düşük bedelli faturaların ibraz edildiği, Halkalı Gümrük Müdürlüğü’nce tescil edilen gümrük çıkış beyannameleri kapsamında ihraç edilen eşyaların gümrüğe kazak, pantolon, triko, tişort, şort, eşofman takımı, badi ve mont türü eşya olarak beyan edilmesine rağmen, Rusya resmi makamlarından gönderilen faturalarda kayıtlı tescil eşyasının hepsinin … kumaş türü eşya olarak faturalara kaydedildiği ve gümrüğe bu şekilde beyan edildiği, … no’lu TIR karnesi kapsamında taşınan eşyaya ilişkin faturaların da yurt dışı cevabı ekinde gönderildiği, bu fotoğraflara göre de söz konusu tırda yer alan eşyaların rulo halinde kumaş cinsi eşya olduğunun müşahede edildiği, davacı şirketin ihracat ve finans sorumlusu olan …’in ifadesinde, yurt dışı makamlarından gönderilen düşük kıymetli faturaları kendilerinin tanzim etmedikleri, faturada yer alan kaşenin kendilerinin olmadığı, üzerindeki imzalarda farklılık bulunduğu, söz konusu faturaların kendilerine ait antetli kağıt faturalara uygun olmadığı ve kendilerinin kullandığı faturadaki logoların kullanılmadığı, ihracat ürünü olarak çocuk kazağı, erkek kazağı, triko vs. ürünler gitmişken yurt dışına ibraz edilen faturalarda kumaş beyan edildiğinin anlaşıldığı, bunun nedeninin özellikle Ukrayna, Rusya gibi ülkelerde üretime verilen teşvik olduğu ve bu ürünler için yurtdışındaki firmalarca daha az vergi verildiğinin bilindiği, dolayısıyla bu faturaların düşük gösterilmesinin ithalatçının lehine bir durum olduğu, bu faturaların ithalatçıların gümrükçüsü tarafından hazırlandığını düşündüğü ve kendisine fotoğrafta gösterilen eşyanın … sayılı TIR karnesi ile yurt dışına gönderilen eşya olmadığı, Rus Gümrüğü’ne ithalatçının veya ithalatçının gümrük komisyoncusunun sunmuş olabileceği beyanında bulunduğu, Rusya’ya yapılan ihracatların … adına görünmekte olduğu, bununla birlikte Rusya yurt dışı makamlarından alınan bilgi ve belgelerden adı geçen şirketin 2008 yılından itibaren dış ticaret yapmadığının belirtildiği, döviz alım belgelerine ilişkin yapılan araştırmada döviz alım belgelerinin … AŞ’de işlem gördüğü ve gerçeği yansıttığının … AŞ tarafından teyit edildiği, davacının döviz alım belgelerinde döviz satan kuruluşun kendi firması olduğu, ihracat bedelinin döviz tevdiat hesabından karşılandığı, ancak ihracat bedellerinin tahsiline ilişkin herhangi bir banka dekontu ya da nakit beyan formunun ibraz edilmediği, … Bankası AŞ ve … Birliği nezdinde yapılan araştırmalarda, ilgili kurumlar tarafından ihracatlara ilişkin olarak ihracat kredisinden yararlandırılmadığı, davacının da nakliye işlemlerini yapan … Uluslararası Nakliyat İth. İhr. Ve Tur. Ltd. Şti. nezdinde yapılan araştırmada, … no’lu TIR karnesi kapsamında yapılan taşımada, Halkalı Gümrük Müdürlüğü’ne verilen CMR’de gönderici bilgisi olarak grupaj yazıldığı, ancak yurt dışından temin edilen bilgi ve belgelerden CMR’de gönderici olarak … Teks-…’in yazıldığı, tüm bu araştırmalar sonucunda gümrük çıkış beyannameleri kapsamında gerçekleştirilen ihracata konu malın cinsi, miktarı, evsaf veya fiyatının değişik gösterilerek ihracat kaçakçılığı yapıldığı tespitlerine yer verilmiştir,
Söz konusu tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, Türk Gümrük İdaresine verilen gümrük çıkış beyannameleri ile yurt dışı gümrük idarelerine verilen beyannamelerin karşılaştırılması sonucunda bir kısım beyannamelerde ihracat tutarı konusunda ciddi farklılıklar olduğu, bir kısmında eşya cinsi olarak farklılıklar bulunduğu, davacının ihracata ilişkin döviz alım belgelerinin… AŞ’de işlem gördüğü ve gerçeği yansıttığının … AŞ tarafından teyit edilmişse de davacının döviz alım belgelerinde döviz satan kuruluşun kendi firması olduğu, ihracat bedelinin döviz tevdiat hesabından karşılandığı, ancak ihracat bedellerinin tahsiline ilişkin herhangi bir banka dekontu ya da nakit beyan formunun ibraz edilmediği, … Bankası AŞ ve … Birliği nezdinde yapılan araştırmalarda, ilgili kurumlar tarafından ihracatlara ilişkin olarak ihracat kredisinden yararlandırılmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde davacının organizasyon kapsamında hayali ihracat yaptığı ortada olduğundan haksız olarak iade alınan katma değer vergilerinin davacıdan geri aranmasının hukuka uygun olduğu, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Belirtilen gerekçeyle davalı idarenin temyiz istemi kabul edilerek Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyoruz.