Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2021/3856 E.  ,  2022/7476 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/3856
Karar No : 2022/7476

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, yurt içinden temin ederek 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 11/1-a maddesine göre ihracat istisnası kapsamında 2013 yılında ihraç ettiği mallara ilişkin olarak YMM tasdik raporuyla nakden iade aldığı katma değer vergilerinin haksız iade alındığı gerekçesiyle hakkında düzenlenen vergi tekniği ve inceleme raporlarına istinaden re’sen tarh edilen 2013/2,4,6,7,8,9,10,11 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; anılan raporun dava dosyasıyla bir bütün olarak incelenmesinden; ödemelere ilişkin banka hareketlerinde birtakım usulsüzlükler olmakla beraber, … Şti. hakkında, anılan şirketin bu denli ürün üretecek kapasitede olup olmadığı hususunun yeterli bir araştırmayla incelenmediği, dava dilekçesinin ekinde davacı tarafından sunulan … Şti.’nin idari büro ve fabrika adreslerinde yapılan 18/05/2016 ve 06/06/2016 tarihli yoklamalara ilişkin düzenlenen yoklama fişlerinde anılan şirketin faaliyette olduğunun tespit edilmesine ve yine dava dilekçesine eklenen ve … Şti. hakkında … Birliği tarafından düzenlenen kapasite raporu bulunmasına rağmen bunların inceleme elemanınca değerlendirmeye alınmadığı, davacı şirketin, gümrük işlemlerini sarı hat üzerinden gerçekleştirdiğinin görüldüğü ve bu işlemlerde usulsüzlüğe rastlandığına dair bir tespite yer verilmediği, … Şti.’nin ilgili dönemde aldığı faturaların sadece %33,18’ünü düzenleyenler hakkında sahte belge düzenlemeden dolayı VTR bulunduğu, davacı şirket tarafından … Şti.’ye 15.684.066,00 TL fiili ödeme yapıldığının inceleme elemanınca da kabul edilmiş olduğu, ihracata ilişkin gönderilen malların hiçbirinin gerçekte olmadığının ve gönderilmediğinin inceleme elemanınca da iddia edilmediği hususları birlikte değerlendirildiğinde, salt ödemeler ve banka hareketleri esas alınarak düzenlenen rapora istinaden yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 01/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134. maddesinde de, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinde ise, re’sen vergi tarhıyla, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle saptanması, bu yolla vergi kayıp ve kaçağı önlenerek vergide adaletin sağlanmaya çalışılması amaçlanmış olup, tarhiyata ilişkin maddi olaylar ve deliller somut olarak ortaya konulmadan kanaate ve varsayıma dayalı vergilendirmeye olanak bulunmamaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Mal ve hizmet ihracatı” başlıklı 11. maddesi 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu, (c) bendinde, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan verginin vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, 12. maddesinin 1. fıkrasında da, bir teslimin ihracat sayılabilmesi için; a) Teslimin yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılması veya malların yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmesi b) Teslim konusu malın Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olması ya da yetkili gümrük antreposuna konulması şartlarının yerine getirilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.
Katma değer vergisi sisteminde iadelerin yapılması için mükellefler tarafından beyan edilmesi tek başına yeterli değildir. İade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin geçerliliğine ve gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Beyanın ve iadesi istenen tutarın doğruluğunun vergi idaresince saptanması halinde iadeler yapılabilmekte, olumsuz durumların tespiti neticesinde ise haksız yapılan iadeler sebebiyle mükellefler incelemeye sevk edilerek kendilerinden ödenen bu iadeler geri talep edilebilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket hakkında yapılan tarhiyatın nedenini oluşturan ve hakkında düzenlenen … tarihli ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nun (VTR) incelenmesinden; 2012 ilâ 2015 hesap dönemleri hesap ve işlemlerinin KDV iadesi yönünden sınırlı olarak incelenmesinin istendiği, mükellef kurum yetkilisine, şirketin ticari faaliyetinin ne olduğu ve nasıl yürütüldüğü, ihraç edilen malların ne şekilde temin edildiği, yurt dışı firmalarıyla iş bağlantılarının nasıl kurulduğu, ilgili dönemlerde kaç işçi çalıştırıldığı, bunların isimlerinin ne olduğunun sorulduğu ve davacı şirket yetkilisinin cevaben, “17/11/2011 tarihinden itibaren faaliyette bulunmaktayız. Faaliyet konumuz iş makinelerinin yedek parça ve aksamlarının ihracatıdır. Yurt içine herhangi bir satışımız yoktur. Firma olarak iş makineleri yedek parça ve aksamlarını imalatçıdan direkt olarak alıp ihracatı gerçekleştiriyoruz. İmalatçı firma olarak çalıştığımız firma … Şti.’dir. Alım yaparken ilgili firmanın usta başlarından olan ve aynı zamanda şirketimin eski ortağı olan … veya şirket sahibi … ile muhatap olurduk. İhracat yaptığımız firmalarla genelde katıldığımız fuarlarda tanışıyoruz. Önce malın cinsi, özelliği, fiyatı bazında teklif veriyoruz. Bu teklif alıcı firma tarafından değerlendiriliyor. Sipariş verilmesi üzerine bağlantılarımızı telefon, faks, e-mail gibi haberleşme yollarını kullanarak sağlıyoruz. Ayrıca bu firmaların yetkili kıldığı kişiler ayda en az bir iki kez iş için Türkiye’ye geliyor. Bu şekilde de bağlantı sağlıyoruz. Ayrıca 2012 yılının başında Suriye uyruklu …, Orta Doğu ülkelerine yaptığımız ihracatlarda şirketimize danışmanlık ve ürünlerimizin tanıtımında aracılık yapıyor. Bu kişi ile … Şti.’nin merkezinde tanıştık. Bize müşteri buluyor, siparişleri alıyor ve biz de ihracatını yapıyoruz. Uzun süre geçtiği için çalışan bilgilerini tam olarak hatırlayamıyorum. Sadece malzemelerin kontrolünü yapan … ismini söyleyebilirim.” şekilde beyan ve ifadede bulunduğu, şirketin 2013 hesap döneminde ihracatını gerçekleştirmiş olduğu malların tamamını … Şti.’den aldığının tespit edildiği, şirket tarafından ihraç edilen mallara ilişkin düzenlenen mal alış faturalarında yer alan emtiaların, satış faturaları ve gümrük çıkış beyannamesinde ihraç edildiği beyan edilen emtialarla adet olarak uyumlu olduğunun görüldüğü, anılan beyannamelerde ihraç edilen emtiaların cinsi ayrıntılı yazılmadığından emtia kontrolünün birebir yapılamadığı ancak adet bazlı uyum olduğunun tespit edildiği, alış faturalarının bedellerinin fatura bazında ne şekilde ödendiğinin davacı şirketin yetkilisine sorulduğu ve cevaben, “Biz fatura bazında ödeme yapmıyorduk. … Şti. firmasına geçmiş yıllardan kalmış borç toplamımız 2013 hesap dönemi başında 4.806.585,84 TL’dir. İlgili firmadan dönem içinde KDV dâhil alışlarımızın bedeli ise 28.764.689,38 TL’dir. 2013 yılında bankadan havale, EFT yoluyla veya çek keşide ederek geçmiş döneme veya cari döneme ait borçlarımızın büyük kısmını ödedik. 2013 yılı sonunda ilgili firmaya 8.582.585,25 TL borcumuz kalmıştı. Bu tutarı daha sonraki yıllarda ödedik. 2013 hesap döneminde ödemelerimizi genellikle…Bank üzerinden kendi düzenlediğimiz çekler ile veya havale, EFT yoluyla yaptığımız için müfettişliğinize ilgili bankadan almış olduğum hesap ekstresini sunuyorum.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, …Bank hesap ekstresinin tetkik edilmesi sonucu 2013 hesap döneminde … Şti.’ye bankadan havale yoluyla sadece 812.500,00 TL ödendiğinin tespit edildiği, ibraz edilen çek bilgilerinden anlaşılacağı üzere … Şti. adına 2013 hesap döneminde keşide edilen çek tutarı toplamının 6.152.600,00 TL olduğunun görüldüğü, hesap ekstresinin tetkik edilmesi sonucu ilgili yılda çek yoluyla ödenen toplam tutarın ise 4.971.616,00 TL olduğunun tespit edildiği, davacı şirketin borçlarına karşılık düzenlendiğini ifade ettiği çeklere ilişkin …’a bilgi isteme yazısı gönderildiği ve bu çeklerin gerçek olup olmadığı, çeklerin ciro bilgileri ve çek tahsilatlarının kimler tarafından yapıldığı hususlarının sorulduğu, ilgili bankanın cevabi yazısında özetle, davacı şirket yetkilisince borçların ödenmesi amacıyla düzenlendiği ifade edilen ve ödeme belgesi olarak müfettişliğe sunulan çeklerden toplam tutarı 3.855.000,00 TL olan … , … , … , … , … , … ve … numaralı çeklerin keşide edildikten sonra iptal edildiği ve ilgili çeklere ilişkin herhangi bir ödeme yapılmadığı; 635.000,00 TL tutarlı, … tarihli ve … numaralı çekin ise vade tarihinin üzerinden beş yılı aşkın bir süre geçmesine rağmen hâlâ herhangi bir banka ve elektronik takas ortamından işlem görmediğinin ifade edildiği, davacı şirket yetkilisinin çek yoluyla ödendiğini iddia ettiği borç toplamı 6.152.600,00 TL iken, yukarıdaki açıklamalarda da görüleceği üzere müfettişliğe bilgileri verilen çeklerde yer alan tutarın 4.490.000,00 TL’sinin (%73) ödenmediği sadece 1.662.600,00 TL’nin ödendiğinin tespit edildiği, bunun yanında ilgili bankadan toplamda 4.791.616,00 TL tutarıda çek ödemesi yapıldığı ve bu durumun, müfettişliğe bilgileri verilen çeklerden başka çeklerin de davacı şirket tarafından keşide edildiğini ve bu çekler ile 3.129.016,00 TL daha ödeme yapıldığını fakat bu çeklerin bilgilerinin sehven veya kasten müfettişliğe ibraz edilmediğini gösterdiği, ayrıca davacı şirket yetkilisinin ibraz etmediği fakat KDV iade dosyaları arasında yer alan … İç ve Dış Tic. Ltd. Şti. İş Bankası hesap ekstresi üzerinde yapılan araştırmalar sonucunda, … Şti. adına 10.079.950,00 TL havale/EFT yöntemi ile para transferi gerçekleştirildiği, bu tutarın 3.729.131,78 TL’sinin 2012 veya 2013 hesap dönemine ilişkin nakden iade alınan KDV tutarları ile karşılandığının tespit edildiği, kalan ödeme tutarının ise davacı şirket yetkilisi … tarafından nakit olarak hesaba yatırıldıktan kısa bir süre sonra … Şti. adına yapılan ödemelerden oluştuğu, her ne kadar yapılan ticareti kanıtlayıcı ödeme belgesi olarak çekler ibraz edilse de bu çeklerin organizasyon kapsamında birbirleri adına düzenlenen fiktif belgeler olduğu, davacı şirket yetkilisinin önceki ifadelerinden, 2013 hesap dönemi içinde … Şti.’ye ödendiği ifade edilen tutarın 24.998.689,97 TL olduğunun hesaplandığı, müfettişliğe ibraz edilen ve tespit edilen banka ekstrelerinden … Şti. adına ödendiği tespit edilen toplam fiili ödeme tutarının ise 15.684.066,00 TL olduğu, ilgili bankalar hesap ekstrelerinin tetkik edilmesi sonucu, davacı şirketin hesabında genellikle çok düşük tutarlarda bakiye bulunduğu, KDV iadesi nedeniyle veya şirket yetkilisi tarafından ihracata ilişkin tahsilatlar nedeniyle hesaplara bir anda yüksek tutarlı para girişlerinin olduğu fakat ilgili tutarların bazen birkaç gün içinde, çoğunlukla ise birkaç saat içinde veya 1-15 dk. içinde … Şti.’nin hesabına aktarıldığının tespit edildiği, yukarıda belirtilen çeklerin ciro ve tahsilat bilgilerinin GİB İntranet ve VDK Bis sistemlerinde yer alan bilgilerle birlikte incelenmesinden, bazı çeklerin cirantaları arasında mal veya hizmet alımı/satımı olmadığının tespit edildiği, bazı cirantalar hakkında halihazırda devam eden sahte belge düzenleme konulu tam incelemelerin olduğu, bazıları hakkında tamamen sahte belge düzenleme konulu VTR bulunduğu, çeki tahsil eden bir kişinin ise herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığının tespit edildiği, çekleri tahsil eden kişilerin ortak veya yöneticisi oldukları şirketler hakkında olumsuz rapor veya tespitler bulunduğundan dolayı ifadelerinin alınasına gerek görülmediği, şirketin 2013 hesap döneminde alış yaptığı tek firma olan … Şti. nezdinde karşıt inceleme yapılması amacıyla tanzim edilen bilgi isteme yazısına istinaden iş yerine gidildiği, adres sürekli kapalı olduğundan tebligat yapılamadığı hususu posta görevlisi ve mahalle muhtarı tarafından müştereken imza edilerek tebligat zarfının iade edildiği ve bu nedenle karşıt inceleme yapılamadığı, şirketin ihraç ettiği emtialara iliişkin olarak gümrük beyannamelerinin düzenlendiği gümrük idaresinden ihraç malının statüsü, hangi hattan yurt dışı edildiği ve olumsuz bir tespit olup olmadığı hususları hakkında bilgi istenilmesi üzerine gelen cevabi yazıda, ihracatların sarı hat(sadece evrak-beyanname-üzerinden) kriterine göre işlem gördüğü ve herhangi bir olumsuz tespit, soruşturma/inceleme veya dava kaydına rastlanılmadığının belirtildiği; … Şti.’nin, ilgili malların satış tarihinde aynı tarihli sevk irsaliyeleri de düzenlediği, bu sevk irsaliyelerinin bir kısmında teslim alan kişinin davacı şirketin yetkilisi … olduğu, bazı sevk irsaliyelerinde isim yer almamasına rağmen imza bulunduğu, bazılarında ise teslim alan kısmında isim ve imzanın bulunmadığının tespit edildiği, davacı şirket yetkilisine bu hususların sorulduğu, cevaben, “Biz ihracatını yapacak olduğumuz iş makinası aksam ve parçalarını … Şti.’ye sipariş verirdik. İhracat için emtiaları … Limanı’na göndereceğimiz zamanlarda ise ayarlamış olduğumuz TIR’ları … Şti.’nin … ‘de yer alan iş yerine gönderirdik. Yine bizim tarafımızdan ayarlanan forkliftler ile ihracat ürünlerini TIR’lara yüklettirirdik. … Şti. ihraç edeceğimiz ürünleri bize teslim ettiğini ispatlamak amacıyla sevk irsaliyesi düzenlerdi. Bazılarında imza ve teslim alan kısımlarınının boş olma nedeni, o an için iş yerinde bulunmamamız olabilir. Bana ait olmayan imzalar ise çalışanlarımızdan birine ait olabilir.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, şirket yetkilisinin ifadesinden de anlaşılacağı üzere, emtia alımlarında herhangi bir taşıma söz konusu olmamasına rağmen taşıma yapılmış gibi sevk irsaliyesi düzenlendiği, bazı sevk irsaliyelerinde niçin teslim alan kısmı ve imza alanlarının boş olduğu sorulduğunda ise, “Bazılarında imza ve teslim alan kısımlarının boş olma nedeni, o an için iş yerinde bulunmamamız olabilir. Bana ait olmayan imzalar ise çalışanlarımızdan birine ait olabilir.” şeklinde ifadede bulunduğunun görüldüğü, şirket yetkilisinin, kendi iş yerlerine herhangi bir taşıma olmamasına rağmen o an iş yerinde olmaması sebebiyle irsaliyelerde imzalarının bulunmadığını ifade etmesi ve kendisine ait olmayan imzaların kime ait olduğu konusunda şüphelerinin bulunması, kendi ifadeleri arasında birbiriyle çelişen durumları ortaya çıkartmakta olduğu, davacı şirketin gerçekleştirmiş olduğu ihracatları Derince Gümrük Müdürlüğü sahasından gerçekleştirdiği, ihraç edilen ürünlerin Ankara – Derince / Kocaeli arasında kara yolu ile taşındığı ve bu taşımalardan bazılarına ilişkin düzenlenen sevk irsaliye bilgilerinin müfettişliğe sunulduğu, ilgili dönemde yapılmış olan diğer ihracatlara ilişkin emtiaların Derince Gümrük Müdürlüğü’ne taşınıp taşınmadığı, şayet taşınmışsa ne zaman ve kim tarafından taşındığı ve taşıma esnasında niçin sevk irsaliyesi düzenlenmediğinin sorulduğu, cevaben, “Biz yaptırmış olduğumuz taşıtmalara ilişkin sevk irsaliyelerini düzenledik fakat size ibraz etmiş olduğumuz dosyaya koymayı unutmuşuz. Karayolu taşımacılığını … Nakliyat firmasına yaptırmıştık. En kısa sürede sevk irsaliyelerini tarafınıza ileteceğim.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, sevk irsaliyelerinde plaka bilgilerine yer verilen araçların gerçekten sevk irsaliye tarihlerinde Ankara – … Limanı arasında seyahat edip etmediğinin teyidi amacıyla ilgili araçlar ile Türkiye genelindeki ücretli köprü ve otoyollardan geçiş yapılıp yapılmadığı ve söz konusu araçlar itibarıyla hangi tarihte, hangi köprü ve otoyollardan geçiş yapıldığına ilişkin bilgi isteme yazısının tanzim edildiği ve Karayolları Genel Müdürlüğü’ne gönderildiği, gelen cevabi yazıdan sevk irsaliyelerinde belirtilen araçların ilgili tarihlerde Ankara ile … Limanı’na yakın olan otoyol çıkışları arasında seyahat ettiğine dair bilgilere ulaşıldığı, yapılmış olan ihracatlara ilişkin bedellerin ne şekilde tahsil edildiğinin fatura bazında şirket yetkilisine sorulduğu ve cevaben, “Tahsilatlarımızı elden yapıyorduk. Ankara’ya gelerek bize sipariş verirlerdi ve bu aşamada %60-70 oranında ön ödeme yaparlardı. Yabancı isimler olduğu için isimlerini şu an hatırlamıyorum. Bankadan göndermenin külfetli olduğunu ifade ettikleri için alış yapan kişiler genelde bizzat ödeme yaparlardı. Birkaç kez …Bank aracılığıyla swift yoluyla hesabımıza para gönderdiler. … Tr. Llc. … firmasından 2013 hesap dönemi sonunda yüksek tutarlı alacaklarımız kalmıştı fakat sonraki yıllarda ticaretimiz devam etti, alacaklarımızın da tümüne yakınını tahsil ettik. TL olarak 15.000,00-20.000,00 TL tahsil edemediğimiz alacağımız kalmıştır.” şeklinde beyan ve ifadede bulunduğu, … Şti. ile diğer alt mükellefler hakkında yapılan araştırmalardan, … Şti.’nin(delme sondaj,hafriyat ve kazı,vinç ve hareketli kaldırma kafesleri vb. makine parçalarının imalatı işi) bilançosunun aktif tarafı incelendiğinde, alıcılar, alacak senetleri, ortaklardan alacaklar hesaplarının aktif toplamına oranının 2013 hesap döneminde %75 olduğunun tespit edildiği, yani şirketin alacaklarının tahsil edemediği, şirkette bir nakit akışının olmadığı, buna rağmen şirketin nakit sağlamadan faaliyetini sürdürebildiği, yine bilançonun pasif tarafına bakıldığında, banka kredileri, satıcılar, borç senetleri, alınan sipariş avansları, gider tahakkukları, mali borçlar hesaplarının toplam tutarlarının pasif toplama oranlarının ilgili dönemde %89 olduğunun tespit edildiği, bu durumun, şirketin satıcılara olan borçlarını ödemediğini gösterdiği, pasif tarafında beyan edilen öz kaynakların toplam değerlere oranının %9 olduğu, şirketin karlılık oranına bakıldığında ilgili dönemde brüt %2,5 ve net %1,1 karlılık olduğunun görüldüğü, bu denli büyük cirolar beyan eden bir şirketin bu kadar düşük karlılık oranları ile çalışmasının ticari teamüllere kesinlikle uygun olmadığı, mükellefin vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam borcunun 5.086.254,17 TL olduğu, sahte belge kullanma ve sahte belge düzenleme sebebiyle özel esaslara tabi olduğu, 2011 ilâ 2015 hesap dönemleri için 6736 sayılı Kanun uyarınca matrah artırımında bulunduğu ve bu nedenle ilgili hesap dönemleri için hakkında vergi incelemesi yapılmadığı, 2016 hesap dönemi için ise sahte belge düzenleme yönünden vergi incelemesinin devam ettiğinin tespit edildiği, şirketin KDV beyanları incelendiğinde, yüksek tutarlarda matrahlar beyan etmesine rağmen 2013/Ocak dönemi hariç ödenmesi gereken KDV borcunun bulunmadığının görüldüğü, 2013/Ocak dönemine ait 164.315,29 TL’lik tutarın da ilgili vergi dairesine ödenmediği, … Şti.’nin faaliyet konusundan ve beyanlarından görüleceği üzere yüksek miktarlarda üretim yapıldığı ve satıldığının iddia edildiği, dolayısıyla … Şti.’nin katma değer üretmesi beklenen bir firma olduğu, bunun sonucunda ürettiği katma değerin vergilendirilmesi gerekirken, bunun tam aksine üretim miktarı arttıkça 2013/Ocak döneminden itibaren sonraki döneme devreden KDV tutarında da artış seyri izlendiği, bu durumun, … Şti.’nin indirilecek KDV’lerinin doğruluğunun araştırılması gerektiğini gösterdiği, … Şti.’nin mal alışı yaptığı firmaların %97,19’unun adreste bulunmama, sahte fatura kullanma ve düzenleme sebebiyle özel esaslara tabi olduğu, alışlarının %33,18’ini (17.373.985,67-TL) yaptığı mükellefler hakkında 2013 hesap dönemine ilişkin tamemen sahte belge düzenlemeden VTR tanzim edildiği, ilgili hesap dönemlerine ilişkin matrah artırımında bulunduğu için 2013, 2014 ve hesap dönemleri incelenemeyen fakat 2016 ve 2017 hesap dönemleri incelendiğinde hakkında tamamen sahte belge düzenlemeden VTR tanzim edilen … Yapı. Malz. İnş. Toprak ve Nak. San. Ltd. Şti.’den yapılan alımlar da dikkate alınırsa bu oranın %49,93’e, yapılan alımların toplamının ise 25.882.944,40-TL’ye yükseldiği, hakkında VTR düzenlenen mükelleflerin yüksek matrahlar beyan etmesine rağmen ya matrahlarına nazaran çok düşük tutarlarda ödenecek KDV beyan ettikleri ve ödemedikleri ya da hiç ödenecek KDV beyan etmediklerinin görüldüğü, … Şti.’nin tüm alşlarının %97,16’sını yapmış olduğu özel esaslara tabi olan mükelleflerin, ilgili hesap döneminde 556.079.863,82-TL KDV matrahı bulunmasına rağmen sadece 8.877.303,33-TL ödenmesi gereken KDV beyan ettikleri ve bunun da yalnızca 181.335,02-TL’sini ödedikleri, KDV ödeyen mükelleflerin de beyan ettikleri ödenmesi gereken KDV tutarının büyük kısmını ödemedikleri, KDV ödeyen mükelleflerden, … Şti.’nin sadece 2.028.330,00-TL’lik (toplam alışlarının %3’ü kadar) alımının olduğu, … Şti.’ye toplamda 50.344.496,00-TL’lik satış yapan mükelleflerin çoğunluğunun ödenmesi gereken KDV beyan etmediği, beyan edenlerin ise bu tutarlı ödemediğinin tespit edildiği, … Şti.’nin tüm alışlarının %97,16’sını yapmış olduğu mükelleflerin, 15.10.2018 tarihi itibarıyla vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergi aslı borcu toplamının 39.137.565,11-TL, ödenen vergi aslı borcu toplamının sadece 1.940.708,47-TL, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi grereken toplam borcunun ise 56.341.829,70-TL olduğunun tespit edildiği, sadece 2013 hesap dönemine ilişkin 556.079.863,82-TL matrahı bulunan mükelleflerin, bugüne kadar ödemiş oldukları KDV ve diğer vergi asılları tutarının sadece 1.940.708,47-TL olması, bunun yanında vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam borçlarının 56.341.829,70-TL olması, birçoğu hakkında VTR tanzim edilmiş olması veya haklarında halihazırda sahte belge düzenleme konulu vergi incelemesi yürütülmesi ya da tümünün çeşitli nedenler özel esaslara tabi olmalarının, ilgili mükelleflerin gerçek bir faaliyetleri olmadan yüksek tutarlı fatura düzenlediklerine ve komisyon karşılılığı sattıklarına karine teşkil ettiği, raporun önceki bölümlerinde belirtildiği üzere davacı şirketin … Şti.’den 2013 hesap dönemindeki alışları toplamının KDV hariç 24.376.855,41 TL olduğu, … Şti.’nin ilgili dönemdeki toplam net satışlarının ise 52.278.778,76 TL olduğu, bu kadar yüksek tutarlı satışı bulunmasına rağmen … Şti.’nin ilgili dönemde sadece 164.315.29 TL ödenecek KDV beyan ettiği, bu tutarı da ilgili vergi dairesine ödemediği, yine raporun önceki bölümlerinde belirtildiği üzere … Şti.’nin satışlarını %2,5 brüt kar ile yaptığı, davacı şirkete yapmış olduğu 24.376.855,41 TL’lik satıştan %2,5 kar düşülerek, ilgili satışın maliyetinin 23.782.297,97 TL olarak hesaplandığı, bu tutar için hazineye ödenen KDV tutarının bulunması amacıyla bir oranlama yapılacak olduğunda, … Şti.’nin ilgili dönemde tüm alışlarının %97,16’sını yapmış olduğu mükelleflerin, 2013 hesap dönemindeki 556.079.863,82 TL’lik satışları için hazineye ödedikleri KDV tutarının 181.335,02 TL, bu satışlardan … Şti.’ye yapmış oldukları 52.362.826,00 TL’lik satışa isabet eden KDV’nin 17.075.27 TL, … Şti.’nin brüt kar hariç 23.782.297,97 TL maliyetli 24.376.855,41 TL’lik satışına isabet eden tutarın ise sadece 7.755,29 TL olduğu, … Şti.’nin sürekli alıcı-satıcı açık hesap şeklinde çalışıp, buna rağmen yüksek tutarda hasılatlar beyan etmesinin ve karlılık oranlarının çok düşük olmasının tek mantıklı açıklamasının, adına düzenlenen ve alışlarının %33,18’ine tekabül eden sahte belgeler olduğu, bu oranın … Ltd. Şti.’den yapılan alımlar da dikkate alınırsa %49,43’e yükseldiği, tüm bu hususlar birlikte değerlendirildiğinde … Şti.’nin ilgili hesap döneminde beyan ettiği kadar yüksek satışlar yapmasının dolayısıyla bu kadar yüksek hasılatlar elde etmesinin mümkün olmadığı kanaatine varıldığı, … Şti. hakkında yapılan açıklamalar neticesinde davacı şirketin bu firmadan beyan ettiği kadar yüksek tutarda mal almasının mümkün bulunmadığı, nihai olarak inceleme elemanınca, yukarıda yer verilen tespitler ışığında, davacı şirketin ihraç etmek üzere aldığı malların ve bu malların alış bedellerinin geçrçek durumu yansıtmadığı, bu işlemlerde muvazaa olduğu, davacı şirketin belgesiz aldığı malları belgelendirmek amacıyla hareket ettiği, yüklenilen KDV’lerin gerçek durumu yansıtmadığı ve hazineye intikal eden bir verginin olmaması dolayısıyla haksız iade aldığı tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümleri ve dosyadaki bilgi ve belgelerin bir bütün halinde değerlendirilmesinden; mükellefin, ihraç ettiği emtiaların tamamını tek bir şirketten yani … Şti.’den alması, ilgili şirkette usta başı olan…’nın davacı şirketin eski ortağı olması ve ihracat yapılan müşterilerle iletişimin … Şti.’nin merkezinde tanışılan … üzerinden sağlanmasının davacı şirket ile … Şti. arasındaki yakın teması göstermesi, davacı şirketin temsilcisinin çalışan bilgilerini tek bir isim haricinde hatırlayamaması, … Şti. ile ilgili olarak, davacı şirkete mal temin eden bu şirketin alacaklarını tahsil etmeden ve borçlarının neredeyse tamamını ödemeden ticari faaliyetini sürdürmeye çalışması, çok yüksek tutarlarda matrah beyan etmesine rağmen bu beyanına oranla düşük tutarda ödenecek KDV beyan etmesi ve bunu da ödememesi, çok yüksek tutarda vergi borcu bulunması, katma değer üreten bir firma olmasına rağmen 2013/Ocak döneminden itibaren sonraki döneme devreden KDV tutarında artış gözlenmesi, 2013 hesap dönemindeki alışlarını yaptığı mükellefler hakkında sahte belge düzenlemeden vergi tekniği raporu tanzim edilmesi, ilgili hesap dönemlerine ilişkin matrah artırımında bulunduğu için 2013, 2014 ve hesap dönemleri incelenemeyen fakat 2016 ve 2017 hesap dönemleri incelendiğinde hakkında tamamen sahte belge düzenlemeden vergi tekniği raporu tanzim edilen … Yapı. Malz. İnş. Toprak ve Nak. San. Ltd. Şti.’den yapılan alımlar da dikkate alındığında bu oranın %49,93’e (25.882.944,40 TL) yükseldiği, hakkında VTR düzenlenen bu mükelleflerin yüksek matrahlar beyan etmesine rağmen ya matrahlarına nazaran çok düşük tutarlarda ödenecek KDV beyan edip hiç ödememeleri ya da hiç ödenecek KDV beyan etmemeleri, mal alımı yapılan firmaların vergi dairelerine olan yüksek tutarlı borçlarını ödememeyi adeta alışkanlık hâline getirmeleri, davacı şirket tarafından müfettişliğe sunulan bir çok çekin esasında iptal edilmiş olduğu halde inceleme elemanına ödeme belgesi olarak sunulması, yüksek tutarlı bir çekin vadesinin üzerinden beş yılı aşkın bir süre geçmesine rağmen VTR’nin düzenlendiği tarih itibarıyla tahsil amacıyla bankaya ibraz edilmemesi, tahsil edilen çeklerin cirantaları arasında hakkında sahte belge düzenlemeden VTR tanzim edilen mükellef kurum temsilcilerinin bulunması, bazı ciro işlemlerinin tarafları arasında mal/hizmet alımı veya satımı dahi bulunmaması, davacı şirket yetkilisinin müfettişliğe ibraz etmediği fakat KDV iade dosyaları arasında yer alan ve VTR’ye de eklenmiş vaziyette bulunan … İç ve Dış Tic. Şti. …Bankası hesap ekstresinin incelenmesinden, … Şti.’ye havale/EFT yöntemi ile gerçekleştirilen para transferinin önemli bir bölümünün 2012 veya 2013 hesap dönemine ilişkin nakden iade alınan KDV tutarları ile karşılandığının tespit edilmesinin sistemin nasıl işletildiğinin bir nevi göstergesi olması, kalan ödeme tutarının ise şirket yetkilisi … tarafından nakit olarak hesaba yatırıldıktan sonra 1-1,5 dakika içerisinde … Şti. adına yapılan ödemelerden oluşması, davacı şirketin ilgili yılda anılan şirkete 24.988.689,97 TL ödeme yapıldığının ifade etmesine rağmen banka üzerinden görünürde yapılan ödeme tutarının 15.684.066,00TL olarak tespit edilmesinin bu denli yüksek tutarlarda ödemelerde bulunan bir şirketin temsilcisinin ödemelere ilişkin olarak kanıtlanabilirlikten uzak ve gelişi güzel cevap vermesi ile mal ihracatı yapılan firmaların temsilcilerinin yurt dışından gelip bu kadar yüksek tutarlı ödemeleri nakit olarak elden yaptığının iddia edilmesi, nakden alındığı iddia edilen bu paraların banka şubesine götürülüp yatırıldıktan sonra bazen saniyeler, bazense dakikalar içerisinde … Şti.’ye aktarılmasının ve böylesine yüksek hacimli bir işletmenin hesabında çoğunlukla 100,00-200,00 TL gibi tutarlarda bakiye bulunmasının amacı kâr elde etmek olan normal bir işletme düşünüldüğünde ticari icaplara uygun olmaması, … Şti.’ye yazılan bilgi isteme yazısının şirketin adresinde olmadığı gerekçesiyle tebliğ edilememesi, bilançosu analiz edildiğinde alacakları tahsil etmediği, borçlarını ödemediği hususları bütün olarak değerlendirildiğinde hazineye intikal eden bir vergi olmadığı dikkate alınarak katma değer vergilerinin haksız yere iade konusu yapıldığından bahisle davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, Vergi Dava Dairesi kararı bozulması gerektiği düşüncesiyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.