Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2022/3588 E.  ,  2022/5381 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/3588
Karar No : 2022/5381

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av….

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av….

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak takdir komisyonu kararlarına istinaden re’sen tarh edilen 2012 yılı kurumlar vergisi, 2012/1-3,4-6,7-9,10-12 dönemleri geçici vergiler ile tekerrür hükümleri (2012/1-3,4-6 dönemleri hariç) uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmektedir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Bölge İdare Mahkemesince; davacı şirketin ortaklık yapısının devamlı surette değiştiği, iş yerinde yapılan yoklamalarda emtia, stok vs. bilgisine rastlanılmadığı, ancak beyan edilen KDV matrahları ile BA-BS formları analiz edildiğinde yüksek miktarlı tutarlara ulaşıldığı, davacı şirkete ait şube, depo, ardiye, üretim araçları vs. bulunmadığı, şirketin 2011 yılı içerisinde fatura aldığı … Yapı Mar. İnş. Mad. Taş. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenlemesi nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, ayrıca faaliyet adresi olarak gösterilen yerin bu şirketten kiralandığı, fatura alınan ve diğer alt şirketlerin bir kısmının davacı şirket ile veya davacı şirketin ortakları ile ilişkili olduğu, davacı şirket tarafından 2011 ila 2013 yılları arasında 203.978.615,07.-TL satış beyan edildiği dikkate alındığında, ticari organizasyonunun bu denli iş hacmine ulaşabilmesine olanak bulunmadığı, diğer bir ifadeyle söz konusu hususların ticari ve teknik icaplara uygun düşmediği, bu haliyle de davacı şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı, asıl faaliyetinin komisyon karşılığında sahte fatura ticareti olduğu sonucuna ulaşılmış olup re’sen tarh yoluna gidilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, yapılan matrah takdiri yönünden, dava konusu cezalı tarhiyatlara ilişkin takdir komisyonu kararlarında, dava konusu dönemde davacı şirketin elde ettiği komisyon geliri hesaplanırken, Danıştayın yerleşik içtihadına uygun olarak, düzenlenen sahte fatura tutarlarının %2’si oranında komisyon geliri elde edildiğinin kabul edildiği görüldüğünden, dava konusu 2012 yılı için tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemleri için tarh edilen vergi ziyaı cezalı geçici vergilere ilişkin kısmı yönünden, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici vergiye ilişkin mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin saptanması halinde eksik beyan edilen bu kısım için ceza tahsil edileceği ve mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği kurala bağlandığından, maddede öngörülen oranı aşan tutarda eksik beyanda bulunan davacı adına tarh edilen geçici vergiler nedeniyle ceza kesilmesi, mükerrer 120. maddede yer alan düzenleme gereğince zorunlu olmakla birlikte, yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı bir kat ceza kesilmesi gerektiğinden, geçici vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının, vergi tutarının iki katına isabet eden kısmında ve mahsup dönemi geçen geçici vergi asıllarında hukuka uygunluk; bulunan matrah farkı üzerinden, davacı adına 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemleri için kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarında ise hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmına gelince, dosyanın incelenmesinden, 2011/4-6 dönemine ilişkin olarak kesilen ve 11/09/2012 tarihinde uzlaşılan vergi ziyaı cezasının, dava konusu 2012 yılı için kesilen vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılmasında esas alındığı, ancak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 339. maddesi uyarınca, tekerrüre dayanak oluşturan cezanın 2012 yılı içerisinde kesinleşmiş olduğu ve 2013 yılından itibaren işlenecek fiiller için uygulanabileceği görüldüğünden, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılmasında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davalı idare tarafından, 193 sayılı Kanun’da yer alan düzenleme uyarınca mahsup süresi geçmiş geçici vergi aslının zaten tahakkuk ettirilmediği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığı, zira ”mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği” hususunun dava konusu edilen vergi ceza ihbarnamelerinde yer aldığı, geçici verginin, cari vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilebilmesinin, hesaplanacağı hasılatın ait olduğu geçici vergi beyan döneminde verilen geçici vergi beyannamesinde beyan edilmesine, tahakkuk ettirilmesine ve tahsil edilmiş olmasına bağlı olduğu, bu nedenle noksan beyan edilmekle zamanında tahakkuk etmesi önlenmiş olan geçici verginin, ait olduğu dönemin kurumlar /gelir vergisine mahsup edilebilir bir vergi olduğundan söz edilemeyeceğinden, davacı adına vergi kaybına yol açtığı eylemin niteliğine göre üç kat üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının azaltılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı, öte yandan vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü sebebiyle artırımlı uygulanabilmesi için tekerrüre esas alınacak sonraki fiilin her hâlde daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte işlenmiş olmasının yeterli ve gerekli olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, 193 sayılı Kanun’un mükerrer 120. maddesi uyarınca geçici vergi aslının tarh edilmemesi gerektiği, ayrıca geçici vergiler üzerinden tek kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin Danıştay içtihatları dikkate alındığında hakkaniyete daha uygun olacağı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin… tarih ve E:…, K…sayılı kararına yöneltilen temyiz istemi, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 13/04/2022 tarih ve E:2022/187, K:2022/493 sayılı kararı ile bozma kararına uygunluk yönünden reddedilerek, kararın bozma dışında kalan hükümlerine ilişkin hüküm fıkralarının temyizen incelenmesi için Kurulca gönderilen dosyada Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 06/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 120/4. maddesinde, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş döneme ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici verginin tarh olunacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği ancak, gecikme faizi ve geçici vergiye bağlı kesilen cezanın tahsil olunacağı hükme bağlanmıştır.
Olayda, dava konusu ihbarnamelerde geçici vergi miktarı gösterilmiş ise de, geçici verginin aslının aranmayacağının belirtilmesi karşısında vergi miktarının kesilecek vergi ziyaı cezası tutarının belirlenmesine yönelik olduğu anlaşılmaktadır.
Şu halde, aslı aranmayacağı hem kanunun ilgili maddesi gereği olması ve hem de idarece tanzim olunan ihbarnamelerde geçici verginin aslının aranmayacağının açıkça belirtilmesi nedeniyle, kararın geçici vergilerin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının hukuki sonuç doğurmasına imkan bulunmamaktadır.
Bu durumda, ihtilafın “geçici vergi asıllarına ilişkin kısım yönünden incelenmeksizin reddine” karar verilmesi gerekirken, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulü ile aksi yöndeki Bölge İdare Mahkemesi kararının geçici vergi asıllarının kaldırılması yönündeki hüküm fıkrasının belirtilen gerekçelerle bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.