Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/3147 E.  ,  2022/4120 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/3147
Karar No : 2022/4120

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Bakanlığı adına
… Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacı adına tanzimli … sayılı dahilde işleme izin belgesi kapsamında tescilli … tarih ve …sayılı geçici giriş beyannamesiyle Rusya Federasyonu’ndan ithal edilip işlenerek sekiz adet ihracat beyannamesiyle Bulgaristan’a ihraç edilen eşyaya ait telafi edici verginin ödenmediğinden bahisle 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 194. maddesi uyarınca tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergilerine vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; bozma kararı üzerine, Rusya Federasyonu’ndan ithal edilen “kabuklu ayçiçeği tohumu” cinsi eşyanın, işlenerek “ayçiçek içi” işlem görmüş ürün olarak Avrupa Topluluğu üyesi olan Bulgaristan’a ihraç edildiği, bu ihracat sebebiyle doğan telafi edici verginin ödendiğine dair makbuzun davacı tarafından ibraz edilmediğinden bahisle dava konusu ek tahakkukun düzenlendiği, Mahkemelerince 27/02/2018 tarihli ara kararına verilen cevabi yazıda, geçici giriş gümrük beyannamesi kapsamında alınan teminatın iade edilmediğinin bildirildiğinin görülmesi karşısında, ithalat esnasında tahakkuk ettirilerek teminata bağlanan gümrük vergilerinin vadesi belli olmadığından, dahilde işleme rejiminin ihlal edildiğinden bahisle taahhüt hesabının müeyyideli olarak kapatılmasından sonra, ithalat esnasında tahakkuk ettirilerek alınmayan gümrük vergilerinin tahsili amacıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 37. maddesi uyarınca bir ay içerisinde ödenmesi hususunun tebliğ edilmesi ve cebri tahsilat sürecine devam edilmesi gerekirken, söz konusu vergilerin yeniden tahakkuk ettirilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Telafi edici verginin teminata bağlanmadığı, Dahilde İşleme Rejimi Tebliği’nin 38. maddesinin 6. fıkrası ve 2008/2 sayılı “Telafi Edici Vergi” konulu Genelge’nin 14. maddesi uyarınca tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : 2005/8391 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Kararı’nın “Teminat ve İndirimli Teminat Uygulaması” başlıklı 6. maddesinde, şartlı muafiyet sistemi kapsamında yapılacak ithalattan doğan vergilerin, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda belirtilen esaslar çerçevesinde teminata tabi olduğu belirtilmiş, “Telafi Edici Verginin Ödenmesi” başlıklı 16. maddesinin 1. ilâ 6 fıkralarında, hangi koşulların gerçekleşmesi halinde telafi edici verginin doğacağı, 7. fıkrasında, telafi edici verginin, ihracata ilişkin gümrük beyannamesinin tescil tarihindeki TCMB döviz satış kuru ve bu tarihte ithalat rejiminde belirtilen gümrük vergisi ve varsa toplu konut fonu üzerinden hesaplanarak ihracat esnasında ödeneceği, 8. fıkrasında işlem görmüş ürünün elde edilmesinde kullanılan vergiye konu eşyanın tespitinde firma beyanının esas alınacağı, aksine bir durumun tespiti halinde, ödenmeyen ya da eksik ödenen telafi edici verginin, 7. fıkrada belirtilen ödemenin yapılması gereken tarih itibarıyla 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre tahsil edileceği, “İhracat Taahhüdünün Kapatılması” başlıklı 19. maddesinin 12. fıkrasında, şartlı muafiyet sistemi çerçevesindeki dahilde işleme izin belgesi/dahilde işleme izni kapsamında, A.TR dolaşım belgesi eşliğinde Avrupa Topluluğuna üye ülkelere veya menşe ispat belgeleri eşliğinde Avrupa Topluluğuna üye ülkelere, Pan-Avrupa Menşe Kümülasyonuna taraf ülkelere, Pan-Avrupa-Akdeniz Menşe Kümülasyonuna taraf ülkelere veya Serbest Ticaret Anlaşması imzalanmış bir ülkeye işlem görmüş ürünün ihraç edilmesi halinde, bu ürünün elde edilmesinde kullanılan eşyaya ilişkin varsa telafi edici verginin, bu Karar’ın 16. maddesi hükmüne istinaden her bir ihracata ilişkin gümrük beyannamesi bazında ödendiğine dair bilgi ve belgelerin tevsikinin aranacağı, belge/izin kapsamında telafi edici verginin fazla ödendiği ihracata ilişkin gümrük beyannameleri ile telafi edici verginin eksik ödendiği ihracata ilişkin gümrük beyannamelerinin birlikte bulunduğu durumlarda, eksik ödenen ve 6183 sayılı Kanun hükümleri dikkate alınarak hesaplanan telafi edici vergiye ilişkin kısmın, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 211. maddesi saklı kalmak kaydıyla, fazla ödenen telafi edici vergiye ilişkin kısımdan düşülmesi suretiyle taahhüt kapatma işleminin tekemmül ettirileceği, ancak, ilgili ihracata ilişkin gümrük beyannamesi kapsamında eksik ödenen ve 6183 sayılı Kanun hükümleri dikkate alınarak hesaplanan telafi edici verginin eksikliği tamamlanamamışsa, taahhüt kapatma işleminin tekemmül ettirilebilmesi için eksik kısmın ilgili ihracata ilişkin gümrük beyannamesi kapsamında yatırıldığına ilişkin bilgi ve belgelerin tevsikinin aranacağı düzenlenmiştir.
2008/2 sayılı “Telafi Edici Vergi Uygulaması” konulu Dahilde İşleme Rejimi Hakkında Genelge’nin “DİİB Taahhüt Hesabının Kapatılması Kapsamında TEV’e İlişkin Hususlar” başlıklı 14. maddesinde, DİİB kapsamında ihracatı gerçekleştirilen bir eşyaya ilişkin TEV doğması halinde; 2006/12 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Tebliği ekinde yer alan TEV Tablosu’nun, ilgili DİİB’in taahhüt hesabının kapatılması için yapılacak müracaat sırasında, gerekli bilgi ve belgelerle birlikte firma tarafından ilgili İBGS’ye ibraz edilmesi gerektiği, diğer taraftan; TEV’e konu ihracata ilişkin GB’nin, ilgili DİİB taahhüt hesabının kapatılmasında kullanılabilmesi için TEV’in ödendiğine dair makbuzun İBGS’lere ibraz edilmesi gerektiği, TEV’in yatırılmadığı tespit edilen ihracata ilişkin GB’nin, ilgili DİİB taahhüt hesabının kapatılmasında kullanılmasının mümkün bulunmadığı, 17. maddesinde, TEV’in, ihracata ilişkin GB’nin tescil tarihinde doğduğu, ihracata ilişkin GB’nin tescil tarihindeki TCMB döviz satış kuru ve bu tarihte İthalat Rejimi’nde belirtilen gümrük vergisi ve varsa toplu konut fonu dikkate alınarak, her bir ihracata ilişkin GB bazında hesaplanması nedeniyle, TEV hesaplamalarının global olarak belge bütününe yönelik yapılmasının mümkün bulunmadığı,
Anılan Genelgenin ekinde kaynak ülke ve tercihli menşe uygulanan ihraç ülkesine göre hazırlanmış tablolarda, belge kapsamında ithal ve ihraç edilen eşyaya ve düzenlenen menşe ispat belgesine göre TEV’in doğup doğmadığı, özellik arz eden durumlarda uygulanacak vergi oranı belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından Rusya Federasyonu ülkesinden kabuklu ayçiçeği tohumu (12.06.00.99.00.19) ithal edilip Bulgaristan ülkesine çekirdek içi (12.06.00.99.00.19) EUR.1 Dolaşım Belgesi ile ihraç edildiği anlaşılmaktadır. Dahilde işleme rejimi altında üretilerek ihraç edilen eşyanın bünyesinde kullanılan üçüncü ülke menşeli eşyanın Avrupa Birliğine üye ülkeye ihracı söz konusu olduğundan telafi edici verginin doğduğu ve ithal ve ihraç edilen eşyaların tarım ürünü olması sebebiyle TEV tahsilatında İthalat Rejimi’nde belirtilen oranın uygulanacağı tabiidir.
Bu itibarla, Mahkemece TEV’in hesaplanma şekli, gümrük kıymeti ve vergi tutarının doğruluğu araştırılarak karar verilmesi gerektiğinden yukarıda verilen gerekçeyle işlemi iptal eden mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına tanzimli … sayılı dahilde işleme izin belgesi kapsamında tescilli … tarih ve … sayılı geçici giriş beyannamesiyle Rusya Federasyonu’ndan ithal edilip işlenerek sekiz adet ihracat beyannamesiyle Bulgaristan’a ihraç edilen eşyaya ait telafi edici verginin ödenmediğinden bahisle 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 194. maddesi uyarınca tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergilerine vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 108. maddesinin 1. fıkrasında, serbest dolaşımda olmayan eşyanın, işlem görmüş ürünlerin üretiminde kullanılmasından sonra Türkiye Gümrük Bölgesinden yeniden ihraç edilmesi amacıyla, gümrük vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın ve vergileri teminata bağlanmak suretiyle, dahilde işleme rejimi kapsamında geçici olarak ithal edilebileceği; eşyanın işlem görmüş ürünler şeklinde ihracı halinde, teminatın iade olunacağı; eşyanın bu şekilde dahilde işleme rejiminden yararlanmasına, şartlı muafiyet sistemi denildiği belirtilmiş; 194. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinin 1. fıkrasında, Türkiye’nin taraf olduğu anlaşma hükümlerine göre dahilde işleme rejimi altında elde edilen Türk menşeli eşyanın anlaşmalara taraf ülkelere ithalinde, tercihli tarife uygulamasından yararlanmasının, bunların bünyelerine giren serbest dolaşımda olmayan eşyanın ithalat vergilerinin ödenmesi ve buna ilişkin belgelerin onaylanması koşuluna bağlı olması halinde, ithalata ilişkin bir gümrük yükümlülüğünün doğacağı, ancak, geri ödeme sisteminden yararlanan eşya için bu fıkra uyarınca gümrük yükümlülüğünün doğmayacağı ve bu durumda ödenmiş ithalat vergilerinin geri verilmeyeceği, 2. fıkrasında, bu halde gümrük yükümlülüğünün, söz konusu eşyanın ihracına ilişkin gümrük beyannamesinin gümrük idaresi tarafından tescil edildiği tarihte başlayacağı, 3. fıkrasında, dâhilde işleme rejimine tabi tutulan serbest dolaşımda bulunmayan eşyaya ilişkin ithalat vergilerinin, ihracata ilişkin beyannamenin tescili tarihindeki vergi oranı ve diğer vergilendirme unsurlarına göre hesaplanacağı, ancak, izin kapsamında önceden ihracat işleminden sonra ithalat yapılması durumunda, bu verginin önceden ihracata ilişkin gümrük beyannamesinin tescil tarihindeki vergi oranı ve diğer vergilendirme unsurlarına göre hesaplanarak, önceden ihracata tekabül eden ithalatın yapılması esnasında ödeneceği, 4. fıkrasında, 1. fıkra uyarınca doğan gümrük yükümlülüğü kapsamında ödenmesi gereken ithalat vergilerinin ihracat beyannamesi konusu eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesi dışına çıktığı tarihe kadar ödenmesinin zorunlu olduğu, bu tarihten sonra ödenen ithalat vergileri için ayrıca bu tarih itibarıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 51. maddesi hükümlerine göre tespit edilen gecikme zammının uygulanacağı, 5. fıkrasında, dâhilde işleme rejimi kapsamında bir ihracat beyannamesine ilişkin fazla ödenen ithalat vergilerinden aynı izin kapsamında başka bir ihracat beyannamesine ilişkin eksik ödenen ithalat vergilerine mahsup işlemi yapılmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Bakanlar Kurulu’nun yetkili olduğu, mahsup işlemi sonrasında 1. fıkra uyarınca doğan gümrük yükümlüğü kapsamında ödenmesi gereken ithalat vergilerinin tamamının ödenmiş olması halinde, 4. fıkra ve 234. maddenin 5. fıkrası hükümlerinin uygulanmayacağı kurala bağlanmıştır.
Aynı Kanun’un 3. maddesinin 8. fıkrasının olay tarihinde yürürlükte olan şeklinde, “Gümrük vergileri” deyiminin, ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü; “Gümrük yükümlülüğü” deyiminin, yükümlünün gümrük vergilerini ödemesi zorunluluğunu; “İthalat vergileri” deyiminin, eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri, tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde ithalatta alınacak vergileri ve diğer mali yükleri; “İhracat vergileri” deyiminin eşyanın ihracatında ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri, tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde ihracatta alınacak vergileri ve diğer mali yükleri ifade ettiği belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerine göre, telafi edici vergi, dahilde işleme izin belgesi kapsamında, şartlı muafiyet hükümleri altında üretilerek tercihli tarife uygulanmasına ilişkin anlaşmalara taraf ülkelere ihraç edilen işlem görmüş ürünlerin bünyesinde kullanılan Türkiye’de serbest dolaşıma girmemiş üçüncü ülke menşeli eşya nedeniyle, ihracata ilişkin gümrük beyannamesinin tescil tarihinde doğmakta ve anılan tescil tarihindeki döviz satış kuru ve bu tarihte İthalat Rejimi Kararı’nda belirtilen gümrük vergisi ve varsa toplu konut fonu üzerinden hesaplanarak eşyanın fiilen yurt dışı edildiği tarihe kadar ödenmesi gerekmektedir.
Diğer yandan; telafi edici vergi, kural olarak, üçüncü ülke menşeli eşyanın Avrupa Birliğine üye ülkeye ihraç tarihindeki kur ve vergilendirme unsurlarına göre hesaplanmakla birlikte, ithal ve ihraç eşyaların tarım ürünü, işlenmiş tarım ürünü, sanayi ürünü veya Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğu Serbest Ticaret Anlaşması kapsamı ürün olmasına, düzenlenen menşe ispat belgesine, gümrük birliği ve serbest ticaret anlaşması kurallarına göre telafi edici verginin aranıp aranmayacağı hususu değişiklik gösterdiğinden, anılan vergiyi geçici giriş beyannamesinin tescil tarihinde teminata bağlanan vergiler arasında saymak mümkün bulunmamaktadır.
Bu itibarla, telafi edici verginin, üçüncü ülke menşeli girdi ile dahilde işleme rejimi altında üretilen işlem görmüş ürünün Avrupa Birliğine üye ülkeye ihracında doğması ve yukarıda tanımı verilen “gümrük vergileri” kapsamında yer alması karşısında, eşyanın dahilde işleme izin belgesi kapsamında geçici olarak ithalinde teminata bağlanan vergiler arasında yer almadığı da göz önüne alındığında, tahakkuk işlemi ile istenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, dava konusu verginin teminatlı alacak olarak kabulü suretiyle 6183 sayılı Kanun’un 37. maddesi uyarınca tesis edilecek işlemle istenmesinin icap ettiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptali yolundaki mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine dair kararda hukuki isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenle, uyuşmazlığın esasının incelenmesini teminen temyize konu kararın bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 31/10/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.