Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/4222 E.  ,  2022/4604 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/4222
Karar No : 2022/4604

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Malmüdürlüğü

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Kimya İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Sıvı yakıtlar ve bunlarla ilgili ürünlerin toptan ticareti faaliyetinde bulunan davacının hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılı Nisan, Ağustos ve Eylül aylarının (1.) ve (2.) dönemleri ile Temmuz ayının (2.) dönemi için re’sen salınan özel tüketim vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacının 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin 1. fıkrası kapsamında … Anonim Şirketi’nden satın aldığı baz yağdan madeni yağ üretmeyi taahhüt ettiği, davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, 4760 sayılı Kanun’a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malları girdi olarak kullanan davacının yaptığı üretimin basit bir karışım işleminden ibaret olduğu, ortaya çıkan ürün ortalama %96 oranında baz yağ ihtiva ettiğinden mamûlün akaryakıta ikame olarak kullanılmaya uygun olduğu, bu bakımdan davacının üretmeyi taahhüt etmiş olduğu madeni yağ imalatında bulunmayıp aldığı baz yağı amacı dışında kullandığından bahisle tarhiyat yapılmışsa da; uyuşmazlığın çözümü, davacının temin ettiği baz yağı üretimde kullanması sonucu ortaya çıkan mamûlün hangi gümrük tarife istatistik pozisyonunda sınıflandırılacağına ilişkin olup, anılan vergi tekniği raporunda yer alan üretilen malın baz yağ oranının %96 civarında olması nedeniyle 38.01 ve 34.03 tarife pozisyonunda değerlendirilemeyip 27.10 pozisyonunda sınıflandırılması gerektiği şeklindeki çıkarımın, herhangi bir analize dayalı olmaması ve bu konuda uzman olmayan vergi incelemesine yetkili kişiler tarafından öne sürülmüş olması nedeniyle hukuken yeterli ve geçerli kabul edilemeyeceğinden, eksik inceleme ve tahmine dayalı vergi tekniği raporu uyarınca yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının, 2012 yılında satın aldığı baz yağı ve türevlerini üretmeyi taahhüt etmiş olduğu madeni yağ imalatında kullanmayıp amacı dışında kullandığından bahisle tecil-terkin müessesesinden faydalanmasının mümkün olmadığı, ancak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde düzenlenmiş olan tecil-terkin müessesesi kapsamında tecil edilen vergi terkin edildiğinden bu vergilerin yeniden davacı adına tarh edilmesi gerektiği belirtilerek cezalı tarhiyat yapılmışsa da; daha önce 4760 sayılı Kanun’un 8. maddesinin 1. fıkrası kapsamında tahakkuk ettirilerek, kısmen tecil edilen tutarın, yine aynı maddede belirtildiği üzere, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında tahsili yoluna gidilmesi gerekirken, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yeniden tarh işlemine konu edilmesinde yasaya ve hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerle … Anonim Şirketi’nden 2012 yılında satın alınan “Light Neutral”, “Spindle Oil” ve “Heavy Neutral” hammaddelerini 2003/6467 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Karar çerçevesinde taahhüt ettiği madeni yağ üretiminde kullanmayıp amacı dışında kullandığının ortaya konulduğundan tecil-terkin müessesesinden faydalanmasının mümkün olmadığı, ancak vergilerin bir kısmı terkin edildiğinden tecili iptal edilecek bir verginin söz konusu olmaması nedeniyle terkin edilen bu vergilerin yeniden tarh edilmesi şeklinde tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : İlk derece mahkemesince uyuşmazlığın sadece davacının ürettiği malın pozisyonuna ilişkin olduğu değerlendirilmişse de, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda üretimde kullanılan katıkların alındığı mükelleflerin tamamına yakını hakkında sahte belge düzenlediklerinden bahisle rapor düzenlendiği tespiti yapılmış olduğu görülmektedir. Bozma kararı üzerine, bölge idare mahkemesince maddi olayın nitelendirilmesinde bu hususun da göz önünde bulundurulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanun’a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere ithalatçılar ve imalatçılar tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren oniki ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılması halinde tecil olunan verginin terkin edileceği, bu hükümlere uyulmaması halinde, bu malların tecil-terkin işlemi dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından, daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 51. maddesinde belirlenen gecikme zammı ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği hükme bağlanmıştır.
6183 sayılı Kanun’un “Cebren tahsil ve şekilleri” başlıklı 54. maddesinde, ödeme müddeti içinde ödenmeyen amme alacağının, tahsil dairesince cebren tahsil olunacağı; 55. maddesinde, kamu alacağını vadesinde ödemeyenlere, (7) gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları gereğinin bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı; 37. maddesinde, hususi kanunlarında ödeme zamanı tespit edilmemiş amme alacaklarının Maliye Vekaletince belirtilecek usule göre yapılacak tebliğinden itibaren bir ay içinde ödeneceği, bu ödeme müddetinin son gününün amme alacağının vadesi günü olduğu; 58. maddesinde ise, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödendiği ya da zaman aşımına uğradığı iddialarıyla, tebliğinden itibaren yedi gün içerisinde dava açabileceği hüküm altına alınmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 1. maddesinde, bu kanun hükümlerinin 2. maddede yazılı olanlar dışında, genel bütçeye giren vergi, resim ve harçlar ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar hakkında uygulanacağı; 20. maddesinde; vergi tarhının, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tespit eden bir muamele olduğu, 21 ve 22. maddelerinde; verginin tahsili için önce tarh, tahakkuk ve tebliğ edilmesi gerektiği, tahakkuk fişi esası başlığını taşıyan 25. maddesinin 1. fıkrasında ise, vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergilerin tahakkuk fişi ile tarh ve tahakkuk ettirileceği, 2. fıkrasında da bu esasa göre vergi dairesince beyannamenin alınması üzerine bir tahakkuk fişinin tanzim olunacağı ve bunun bir nüshasının mükellefe veyahut beyannameyi mükellef namına vergi dairesine tevdi edene verileceği, bu suretle verginin tahakkuk etmiş olacağı, tahakkuk fişinin mükellefe verilen nüshasının aynı zamanda beyannamenin makbuzu yerine geçeceği, Kanun’un 34. maddesinde; ikmalen ve re’sen tarh edilen vergilerin ”ihbarname” ile ilgililere tebliğ olunacağı hüküm altına alınmış olup, takip eden 35. maddesinde de; ihbarnamede yer alması zorunlu hususların; sıra numarası, tanzim tarihi, verginin nev’i, mükellefin adı soyadı, (tüzel kişilerde ünvanı), mükellefin açık adresi, vergilendirme dönemi, verginin matrahı, verginin hesabı,verginin miktarı, kısa ve açık bir ifade ile ikmalen veya re’sen vergi tarhını icabettiren sebepler, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve vergi mahkemesinde dava açma şekli olarak belirlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, özel tüketim vergisinin şekle ve esasa ilişkin hükümleri yönünden de 213 sayılı Kanun’a tabi olduğu, bu çerçevede, 213 sayılı Kanun’un 34. ve 35. maddelerine istinaden re’sen tarhiyat yapılarak ihbarname ile istenmesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Olayda, beyan edilen 2012 yılı Nisan, Ağustos ve Eylül aylarının (1.) ve (2.) dönemleri ile Temmuz ayının (2.) dönemine ait özel tüketim vergisinin tecil edildiği ve akabinde verginin terkin edildiği saptanmıştır. Dolayısıyla ortada terkin edilen bir verginin bulunduğu açıktır.
Buna göre vergi hukukunun temel kavramları olan tarh, tahakkuk, tebliğ ve tahsilat kavramları gözetilerek terkin edildiği anlaşılan vergi için öncelikle davalı idarece yukarıda alıntısı yapılan amir hükümler esas alınmak suretiyle davacı adına ihbarname esasına dayalı olarak özel tüketim vergisi tarhiyatı yapılıp, usulüne uygun olarak tebliğ edilmesi, tarh işlemine ilişkin olarak davacı şirkete dava açma hakkı verilmesi ve bu şekilde tarh, tahakkuk ve tebliğ aşamalarının tamamlanması gerekmektedir.
Olayda, 4760 sayılı Kanun’un 8. maddesinin 1. fıkrası kapsamında tecil ve terkin uygulamasından yararlanmak isteyen davacı adına, ithal edilen baz yağların üretimde kullanılmadığının, müstahzar yağların üretilmediğinin ve tecil-terkin uygulamasından yararlanılmasının mümkün olmadığının vergi tekniği raporuyla tespit edildiğinden bahisle tecil edilmesi gereken özel tüketim vergisi olarak beyan edilen vergilerin tahsili amacıyla dava konusu vergi/ceza ihbarnameleri düzenlenmiş olup, terkin edilen verginin yeniden tarhiyat yapılarak ihbarname ile istenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, esasının incelenmesi suretiyle davanın sonuçlandırılması gerektiğinden belirtilen gerekçeyle istinaf başvurusunu reddeden bölge idare mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 22/11/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.