Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/85 E.  ,  2022/4127 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/85
Karar No : 2022/4127

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Bakanlığı adına
… Bölge Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Tasfiye Halinde … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına tanzimli … tarih ve … sayılı yatırım teşvik belgesinin iptal edilmesi üzerine ithalat aşamasında tahsil edilmeyen gümrük ve katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile bunların gecikme zammı ve cezai faizlerinin asıl borçlu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle tasfiye memuru sıfatıyla davacı adına düzenlenerek tebliğ edilen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; ödeme emri içeriği amme alacaklarının tahsili için asıl borçlu şirket adına öncelikle 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 37. maddesi uyarınca vade belirlenerek süre verilmesi, buna rağmen kamu alacağının vadesinde ödenmemesi veya dava konusu edilmeyerek kesinleşmesi halinde ödeme emri ile takip edilerek, amme alacağının asıl şirketten tahsil edilemeyeceğinin ortaya konulması gerekirken, şirket hakkında yapılan takibat kesinleştirilmeksizin tasfiye memuru sıfatıyla davacı adına takip yapılamayacağı gerekçesiyle davaya konu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kesinleşen amme alacağının tahsili amacıyla tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin redd gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Tasfiye Halinde … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına tanzimli … tarih ve … sayılı yatırım teşvik belgesinin iptal edilmesi üzerine ithalat aşamasında tahsil edilmeyen gümrük ve katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile bunların gecikme zammı ve cezai faizlerinin asıl borçlu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle tasfiye memuru sıfatıyla davacı adına düzenlenerek tebliğ edilen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 74. maddesinde, Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin; ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkün olduğu; 181. maddesinin 1. fıkrasında, ithalatta gümrük yükümlülüğünün; a) İthalat vergilerine tabi eşyanın serbest dolaşıma girişi, b) ithalat vergilerine tabi eşyanın ithalat vergilerinden kısmi muafiyet suretiyle geçici ithali için verilecek gümrük beyannamesinin tescil tarihinde başlayacağı; 184. maddesinde ise; 183. maddede belirtilen haller dışında; a) İthalat vergilerine tabi eşyanın geçici depolanmasından veya tabi tutulmuş olduğu gümrük rejiminin uygulanmasından doğan yükümlülüklerden birinin yerine getirilmemesi, b) Eşyanın söz konusu gümrük rejimine tabi tutulmasına veya nihai kullanımı nedeniyle indirimli yahut sıfır ithalat vergi oranı uygulanmasına ilişkin koşullardan birine uyulmaması hallerinde ve bu fiillerin geçici depolamanın veya ilgili gümrük rejiminin yanlış uygulanması sonucunu yarattığının tespit edilmesi, durumunda ithalat nedeniyle gümrük yükümlülüğünün doğacağını ve bu yükümlülüğün 1. fıkranın (a) bendinde bahsedilen hallerde yükümlülüğün yerine getirilmediği tarihte, eşyanın sözkonusu gümrük rejimine tabi tutulmasına veya nihai kullanımı nedeniyle indirimli ya da sıfır ithalat vergi oranı uygulanmasına ilişkin bir koşula uyulmadığının sonradan tespiti halinde ise ilgili rejime tabi tutulduğu tarihte başlayacağı düzenlenmiştir. Yine anılan Kanun’un 197. maddesinin 2. fıkrasında, yapılan denetimler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen veya 1. fıkrada belirtilen şekilde tebliğ edilmeyen gümrük vergilerine ilişkin tebligatın, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içinde yapılabileceği; 5911 sayılı Kanun ile değişik 242. maddesinde ise yükümlülerin, kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilecekleri, idareye intikal eden itirazların otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği, itirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği hükme bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinde katma değer vergisinden müstesna tutulacak vergi ve hizmetler sayılarak; (d) bendinde, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri ile belge kapsamındaki yazılım ve gayri maddi hak satış ve kiralamalarının katma değer vergisinden müstesna olduğu, yatırımın teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde, zamanında alınmayan verginin alıcıdan, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dosyanın incelenmesinden, Tasfiye Halinde … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamında, adına tescilli beyannamelerle ithal edilen makine ve teçhizata ait istisna edilen vergilerin, teşvik belgesinin re’sen iptal edilmesi nedeniyle istisna hükümleri ortadan kalktığından, anılan şirketten tahsilini sağlamak amacıyla tesis edilecek işlemlerde izlenecek usul konusunda 4458 sayılı Kanun’da bir düzenlemenin bulunmadığı anlaşılmaktadır. Ancak, böyle bir durumda ithalat vergilerine tâbi bir eşyanın, Gümrük Kanunu’na aykırı bir şekilde Türkiye Gümrük Bölgesine girmesi söz konusu olmakla 4458 sayılı Kanun’un 184. maddesine göre, gümrük yükümlülüğü doğacağından, gümrük vergileri alınmadan yurda girişi yapılan eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin, Gümrük Kanunu’na göre tahakkuk ettirilerek, yükümlüsüne bildirilmesi suretiyle, yükümlülerin, bu bildirimlere karşı, anılan Kanun’un 242. maddesinde öngörülen idari itiraz yollarına başvurabilmelerine ve taleplerinin reddi üzerine de otuz gün içinde dava açabilmelerine olanak tanınması gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, yatırım teşvik belgesinin iptal edildiğinden bahisle, öncelikle belge kapsamında istisna edilen gümrük ve katma değer vergileri ile kaynak kullanımını destekleme fonu payı ile bunların zam ve cezaları ile ilgili yapılacak tahakkukun tebliği suretiyle, davacıya idari itiraz ve dava açma hakkının tanınması gerekmekte olup, doğrudan davacı adına ödeme emri düzenlenmesi mümkün olmadığından, temyize konu kararda sonucu itibariyle isabetsizlik görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 31/10/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Dava, Tasfiye Halinde … İthalat İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına tanzimli … tarih ve … sayılı yatırım teşvik belgesinin iptal edilmesi üzerine ithalat aşamasında tahsil edilmeyen gümrük ve katma değer vergisi, kaynak kullanımını destekleme fonu ile bunların zam ve cezalarının asıl borçlu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle tasfiye memuru sıfatıyla davacı adına düzenlenerek tebliğ edilen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 55. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şekliyle birinci fıkrasında, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 7 gün içerisinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinde, ödeme emrine karşı böyle bir borcun bulunmadığı veya kısmen ödendiği veya zamanaşımına uğradığı iddialarıyla yedi gün içinde dava açılabileceği hükmüne yer verilmiştir.
Gümrük vergilerinin tahsil edilebilmesi için usulüne uygun kesinleştirilmesinden sonra, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’a göre tahsil usullerinin sırasıyla denenmiş olması zorunludur. Bu zorunluluğun doğal sonucu olarak, sistematiğin içinde yer alan bir idari işlemin bu amaçla tesis edilebilmesi için bir önceki hukuki durumun tekemmül etmiş olması hali aranmalıdır. Dolayısıyla bir önceki safha tekemmül etmeksizin bir sonraki safhaya ilişkin idari işlem tesis edilemeyeceği gibi, sistematiğin içinde yer alan herhangi bir işleme karşı açılan davada önceden kesinleşmiş hukuki durumların yeniden incelenmesi de yasal olarak mümkün değildir.
Olayda, davaya konu edilen ödeme emrinden önce asıl borçlu şirket adına usulüne uygun olarak düzenlenip tebliğ edilen bir ödeme emri bulunmaksızın amme alacağının kesinleştiğinden söz edilemeyeceğinden, kesinleşmeyen alacağın tahsili için şirketin tasfiye memuru sıfatıyla davacı adına takip yapılmasında hukuka uyarlık bulunmamıştır.
Bu nedenle, dava konusu işlemin yukarıda değinilen gerekçeyle iptaline ilişkin mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine dair kararda sonucu itibariyle isabetsizlik görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile kararın gerekçesine katılmıyoruz.