Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/2800 E.  ,  2022/4147 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/2800
Karar No : 2022/4147

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Petrol Ürünleri Madeni Yağ Nakliyat ve İnşaat Malzemeleri İmalat Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. ….

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının 2010 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği raporuyla; Aralık ayının (1. ve 2.) dönemlerinde 2002/4930 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında verdiği talep ve taahhütname uyarınca indirimli özel tüketim vergisi oranı üzerinden TÜPRAŞ’tan satın aldığı bazyağlar ile 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin 1. fıkrası uyarınca tecil-terkin kapsamında teslim taahhüdüyle ithal ettiği bazyağları herhangi bir üretime girdirmeksizin bazyağ olarak teslim ettiği, fiktif katık alımı faturaları ile defter ve belgeler üzerinde üretimleri yapılmış gibi gösterdiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı uyarınca yapılan inceleme neticesinde; davacı şirketin 2010 yılına ilişkin hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporu ile vergi inceleme raporunda, 2010 yılındaki 5.038 kg emülgatör kimyasal katık, 5.038 kg dolamit tozu, 359.533 kg visco 336 katık alışlarının sahte belgelere dayandığı ve defter kayıt belgelerine göre katıkların bir kısmının dönem içinde ticari mal olarak satıldığı, bir kısmının üretimde kullanıldığı, bir kısmının ise dönem sonu stoklarında yer aldığı, üretim reçetelerine göre 2010/Aralık döneminde Tüpraş’tan aldığı ve ithal ettiği (%96,13 oranda) baz yağ ile emülgatör kimyasal katık ve dolamit tozu (%1,935’er oranda) katarak deterjan dispersan isimli katığı ürettiği, üretilen bu katıkla kalan bazyağları karıştırarak 34.03 GTİP’li dokumaya elverişli maddelerin işlenmesine mahsus müstahzar/civata somun gevşetme müstahzarı üretildiği, ancak, üretilen müstahzar içinde esasında %98,8 oranında baz yağı bulunduğu, defter kayıt ve belgelerinde elektrik tüketimine dair kayda ve belgeye rastlanmadığı, şirket temsilcisinin beyanlarında elektrik ve su aboneliğinin işyeri sahibine ait olduğunu ve sayaç yanına bırakılan faturaların kaybolabildiğini, bu nedenle söz konusu tüketimlerin defterlerine kaydedilmediğini ileri sürdüğü, 2010/Aralık döneminden önce üretimi bulunmayıp, sadece alım satım yaptığı ve 2010/Aralık döneminde üretim yapmaya başladığı halde işçi sayısında herhangi bir artışın olmadığına dair tespitlere dayalı olarak dava konusu dönemlerde … Otomotiv İnşaat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınmış ve üretimde kullanılmış gözüken katıkların gerçekte hiç alınmadığı ve üretimde kullanılmadığı, üretim yapılmış gibi gösterildiği, diğer yandan, şirketin üretimleri gerçek olsa dahi %1,2 oranında katkı maddeleri ile 34.03 GTİP’li müstahzarın üretilemeyeceğinden baz yağlara ilişkin daha önce beyan edilen özel tüketim vergilerinin mahsubundan sonra kalan tutarın davacı adına cezalı olarak re’sen tarhına ilişkin dava konusu işlemlerin tesis edildiği, davacının üretimde kullandığı emülgatör kimyasal katık ve dolamit tozu alışlarının gerçek olmadığı belirtildiğinden, uyuşmazlığın çözümünün davacı şirkete dava konusu dönemde emülgatör kimyasal katık ve dolamit tozu muhteviyatlı fatura düzenleyen … Otomotiv İnşaat Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesi gerektirdiği, anılan şirket hakkındaki vergi tekniği raporunun incelenmesinden, 16/09/2011 tarihi itibarı ile ticari faaliyetinin re’sen terkin edildiği, 29/09/2010 tarihinde şirketin Bornova/İzmir adresinde yapılan yoklamada şirketin faal olduğu, iş makinaları servis bakımı ve yedek parça satışı yapıldığı, işyerinin 40 m² olduğu ve işçi çalışmadığının tespit edildiği, 14/04/2011 ve 26/08/2011 tarihlerinde yapılan yoklamalarda faal olduğunun görüldüğü, ancak, şirket yetkililerine ulaşılamadığı, 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilmediği ve şirketin 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin Form BA-BS bildirim analizlerine göre ortaklık yapısının değiştiği 08/09/2010 tarihinden sonraki mal alışlarının tamamına yakınının sahte fatura düzenleyicisi veya hakkında olumsuz tespit olan mükelleflerden yapıldığı dolayısıyla bu tarihten sonra düzenlediği faturaların sahte olduğu belirtilmiş olup, söz konusu tespitler davacıya düzenlenen faturaların da gerçeği yansıtmadığını ve sahte belge olduğunu ortaya koyduğu; bu nedenle sahte olduğu sonucuna varılan katık alışlarına ait faturalara konu emtiaların gerçekten alındığını ve üretimde kullanıldığını ispat yükü kendisine düşen davacının, aksini ortaya koyan herhangi bir somut bilgi ve belge sunmadığı, üretim reçetelerine göre üretilen müstahzardaki baz yağı oranını %70’in altında tutacak şekilde üretim yapıldığı gösterilse de toplam üretim miktarına göre üretime sevk edilen baz yağ oranının %98,8 oranında, katkı maddesi oranının %1,2 oranında kaldığının anlaşıldığı, defter kayıtlarında elektrik tüketim giderinin bulunmadığı ve üretim ile çalışan işçi sayısı arasında bir bağ olmadığı, davacının tüm bu hususlarla ilgili olarak gerek inceleme aşamasında gerekse yargılama aşamasında üretimin gerçek mahiyetini ispatlayabilecek herhangi bir bilgi veya belge de sunmadığı dikkate alındığında tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Dava konusu işleme dayanak vergi tekniği raporunun somut tespitlere dayanmadığı, söz konusu dönemde faaliyetinin olup olmadığının tespit edilmediği, işyerinde fiili envanter sayımı yapılmadığı, sahte olduğu iddia edilen faturalarla ilgili ödeme ve resmi banka kayıtlarının incelenmediği, sevk irsaliyeleri ve taşıma makbuzlarının dikkate alınmadığı, diğer firmalarla ilgili karşıt incelemelerin neticesinde tarhiyat yapılıp yapılmadığı, tesis edilen işlemlere karşı dava açılıp açılmadığının incelenmediği, tesis edilen işlemin eksik incelemeyle gerçekleştirildiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3.Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL’den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Dairece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 01/11/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :

Temyiz başvurusu; vergi inceleme raporuna istinaden, 2010 yılının Aralık (1. ve 2.) dönemlerinde TÜPRAŞ’tan alınan ve ithal edilen bazyağların taahhütlere aykırı kullanıldığı ve katık alımı faturaları ile defter ve belgeler üzerinde üretimlerin yapılmış gibi gösterildiğinden bahisle re’sen yapılan özel tüketim vergisi tarhiyatı ile üç kat olarak kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle açılan davada, bozma kararına uymak suretiyle yaptığı inceleme neticesinde istinaf başvurusunu kabul ederek davayı reddeden istinaf dairesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükmü yer almıştır. Aynı Kanun’un 30. maddesinde öngörülen re’sen vergi tarhı ile ulaşılmak istenen amacın ise, ödenmesi gereken vergilerin gerçek veya gerçeğe en yakın hali ile tespit edilmesi olduğu; 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; re’sen vergi tarh edilirken, gerekli inceleme ve araştırmanın yapılması ve matraha ilişkin verilerin varsayım ya da kanaat yoluyla değil, somut bilgi ve belgelerle ortaya konulması gerekmektedir.
Vergi ziyaı cezalı tarhiyatı doğuran olayın gerçek mahiyetinin somut olarak ortaya konulmadığının anlaşılması karşısında, yetersiz ve noksan incelemeye, dolayısıyla varsayıma dayalı tarhiyatın iptali yönündeki mahkeme kararının onanması gerekirken, istinaf başvurusunun kabulü ile davayı reddeden … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; söz konusu Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.