Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2020/1868 E.  ,  2022/4393 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/1868
Karar No : 2022/4393

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Nakliyat ve Petrol Ürünleri Ticaret A.Ş.

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, aleyhe olan kısmının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirketin 2016 takvim yılı hesap ve işlemlerinin kurumlar vergisi yönünden incelenmesi sonucunda bir kısım gider ve maliyetlerini hatalı kaydetmek suretiyle kurum kazancını düşük gösterdiğinden bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2016 yılına ilişkin tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dava konusu tarhiyatın dönem sonu stoklarındaki bir kısım ürünlerin düşük değerlenmesinden, kıdem ve ihbar tazminatlarının karşılık ayrılmadan ve ödeme yapılmadan gider kaydedilmesinden, işletmenin aktifinde kayıtlı olmayan ve araç kiralama sözleşmesi dışında kalan taşıtlara ilişkin akaryakıt, bakım ve onarım, HGS ödemelerinin gider kaydedilmesinden, işletmeyle ilgisi olmayan tüketim harcamalarının gider kaydedilmesinden, kanunen indirimi mümkün olmayan yardım ve bağışların gider yazılmasından ve petrol istasyonunun yıkım ve yeniden inşası ile ilgili masrafların hatalı kaydedilmesinden kaynaklandığı, davacı şirket temsilcisi tarafından, stokların FİFO yöntemine göre değerlendiğinin belirtildiği, bu yönteme göre satılan veya üretime verilen malların en önce alınan mallar olması gerektiği için değerlemenin yapıldığı tarihte stokta bulunan malların maliyet bedelinin tespitinde en son alınan mallardan başlanarak stokta bulunan malların miktarına erişinceye kadar geri gidilmesi gerektiği ve vergi incelemesinde bu kurala riayet edilmediği, inceleme tutanağına yer alan verilere göre davacının ürünlerden birine ait stok tutarını 430,00-TL fazla değerlediği, diğerine ait stok tutarını ise 17,14-TL eksik değerlediği, ancak, 430,00-TL fazla değerleme 17,14-TL’den yüksek olduğundan 2016 yılı dönem sonu stoklarında yer alan iki cins ürün yönünden toplamda fazla stok beyanı bulunduğundan düşük değerleme yapıldığından bahisle tespit edilen matrah farkında hukuka uyarlık görülmediği, davacı şirketin davalık olduğu işçisine herhangi bir ödeme yapmadan gider kaydı yaptığı hususunun sabit olduğu ve henüz ödemesi yapılmadan kıdem ve ihbar tazminatına ilişkin alacak iddiası doğrudan gider yazılamayacağından ve ödemesi gerçekleşmemiş bu kalem için karşılık ayrılarak ödeme yapıldığı dönemde gider yazılması gerektiğinden, kıdem ve ihbar tazminatının giderlerden çıkarılmasından kaynaklanan matrah farkında hukuka aykırılık görülmediği, grup şirketleri de olsa hukuken ayrı bir tüzel kişiliği haiz şirketlere ait araçların giderlerinin davacı şirket tarafından giderleştirilmesi 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 5. fıkrası hükmü uyarınca mümkün olmadığından işletmenin aktifinde kayıtlı olmayan veya araç kiralama sözleşmesi dışında kalan taşıtlara ilişkin araçların satış tarihleri ile kira faturalarındaki tarihler nazara alınarak tespit edilen giderlerin akaryakıt, bakım, onarım ve HGS giderlerine ilişkin ödemelerin giderlerden çıkarılarak bulunan matrah farkında hukuka aykırılık görülmediği, yemekli düğün gideri içerikli otel harcaması, çamaşır makinesi, … marka kıyafet ve … saç maşası içerikli gider belgeleri, işletmenin konusuyla ve faaliyetiyle ilgisi olmadığından ve işçilere verilecek giyim ve demirbaş kapsamında bulunmadığından, sözkonusu ödemelerin giderlerden çıkarılması suretiyle bulunan matrah farkında hukuka aykırılık görülmediği, davacının giderleştirdiği yardım ve bağışlar, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10.maddesinde kurum kazancından indirilebilecek kalemler kapsamında olmadığından, ayrıca, yardım ve bağışların, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 28. maddesi kapsamında davacı şirket hesabına tahsilde bulunanlara veya eğitim görenlere yapılan bir yardım niteliğinde olduğu davacı tarafça kanıtlanamadığından, sözkonusu ödemelerden kaynaklanan matrah farkında hukuk aykırılık bulunmadığı, petrol istasyonunun yıkım ve yeniden inşası ile ilgili masrafların gider kaydındaki uyuşmazlığın şirket aktifinde yer alan taşınmazın satışından dolayı oluşan zararın kurum kazancından düşülüp düşülemeyeceği noktasında toplandığı, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda, 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketlerine satışından doğan kazançların tamamının kurumlar vergisinden istisna tutulduğu, ancak istisna kapsamındaki bu faaliyetlerden doğan zararların, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmediğinden bu nedenle bulunan matrah farkında da hukuka aykırılık görülmediği ve tekerrüre dayanak alınan ilk cezanın 25/10/2016 tarihinde kesinleştiği dikkate alındığında vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dönem sonu stoklarının düşük değerlendiğinden bahisle tespit edilen 2.887,17-TL’lik matrah farkından kaynaklanan vergi ziyaı cezalı tarhıyat kısmının ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davalı idarenin istinaf başvurusuna konu vergi mahkemesi kararının, dönem sonu stoklarındaki bir kısım ürünlerin düşük değerlendiğinden bahisle bulunan matrah farkından kaynaklanan tekerrür hükümleri uygulanmış bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile diğer matrah farklarından kaynaklanan kurumlar vergisine ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılması yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasında yasal isabetsizlik görülmediği, davacı şirketin istinaf başvurusuna konu Mahkeme kararının, kıdem ve ihbar tazminatlarının karşılık ayırılmadan ve ödeme yapılmadan gider kaydedilmesinden, işletmenin aktifinde kayıtlı olmayan ve araç kiralama sözleşmesi dışında kalan taşıtlara ilişkin akaryakıt, bakım ve onarım, HGS ödemelerinin gider kaydedilmesinden, işletmeyle ilgisi olmayan tüketim harcamalarının gider kaydedilmesinden ve kanunen indirimi mümkün olmayan yardım ve bağışların gider yazılmasından kaynaklanan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında yasal isabetsizlik görülmediği, davacı şirketin istinaf başvurusuna konu, petrol istasyonunun yıkım ve yeniden inşası ile ilgili masrafların hatalı kaydedildiğinden bahisle yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına gelince; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40. maddesinin 1. fıkrasının (1) nolu bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin mükellefler tarafından gider olarak indirim konusu yapılabileceğinin düzenlendiği, Vergi Mahkemesince, davacı şirket kayıtlarında 252-Binalar Hesabında 2.009.322,03-TL bedelle şirket aktifinde yer alan, leasing şirketine 2.000.000,00-TL bedelle satılıp 61 ay vade ile kiralanan petrol istasyonunun yenilenmesi amacıyla yapılan 1.115.000,00-TL giderin 258-Yapılmakta Olan Yatırımlar Hesabına kaydından sonra inşaat bitiminde 689-Diğer Olağan Dışı Gider ve Zararlar Hesabına kaydı nedeniyle, bu tutarın 252-Binalar Hesabında kayıtlı 2.009.322,03-TL ile toplamı suretiyle bulunan 3.124.322,03-TL’den, anılan istasyonun satış bedeli olan 2.000.000,00-TL’nin tenzili suretiyle 1.124,322,03-TL satış zararı olduğunun kabulüyle ve 5520 sayılı Kanun’un 5/1-j maddesinde yer alan, her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketlerine satışından doğan kazançların kurumlar vergisinden istisna olduğuna dair hüküm ve anılan maddenin son fıkrasında yer alan, “iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararların, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilemez” hükmünden hareketle 1.124.322,03-TL’nin kurum kazancından indirilemeyeceğine hükmedilmiş ise de; olayda finansal kiralamaya dair istisna hükmü kapsamındaki zararın, kayıtlı değeri 2.009.322,03-TL olan gayrimenkulün 2.000.000,00-TL’ye satışından doğan (2.009.322,03-TL – 2.000.000,00-TL) = 9.322,03-TL olduğu, kalan 1.115.000,00-TL giderin ise, 5520 sayılı Kanunun 5/1-j maddesinde ifade edilen istisna kapsamındaki faaliyetten doğan bir zarar niteliğinde olmadığı, bu giderin şirket tarafından ticari faaliyetinde kullanılan petrol istasyonunun yenilenmesine dair inşa gideri olduğu ve yukarıda metnine yer verilen 193 sayılı Kanunun 40/1-1 bendi hükmü kapsamında kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği sonucuna ulaşıldığı, mahkeme kararının, petrol istasyonunun yenilenmesine dair giderin hatalı kaydedildiğinden bahisle hesaplanan matrah farkının 9.322,03-TL’na isabet eden kısmından kaynaklı bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında isabetsizlik; kalan 1.115.000,00-TL’na isabet eden kısmından kaynaklı bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında ise yasaya uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusunun reddine, davacı istinaf başvurusunun Vergi Mahkemesi kararının; petrol istasyonunun yıkım ve yeniden inşasına ilişkin 1.115.000,00-TL tutarındaki giderin kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabulünden kaynaklanan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüyle, Vergi Mahkemesi kararının bu kısma ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, bu kısım yönünden davanın kabulüne, bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin bu matraha isabet eden kısmının terkinine, diğer matrah farklarından kaynaklanan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacı istinaf başvurusunun ise reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Vergi incelemesinde tespit edilen hususlara göre yapılan işlemlerde ve vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle arttırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek, aleyhe olan kısımların bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2 … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyize konu kısmının ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın … Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 29/09/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.