Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2020/614 E.  ,  2022/4366 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/614
Karar No : 2022/4366

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinen … Özel Eğitim ve Araçları Gıda Sağlık İnşaat Temizlik Turizm Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi’nin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak (olay tarihinde yürürlükte bulunan) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesi uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına re’sen tarh edilen tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı; 2015 yılı kurumlar vergisi, 2015 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ve 2015/Nisan dönemine ilişkin gelir (stopaj) vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davalı idarece … tarih ve … Seri Nolu Uygulama İç Genelgesi uyarınca kanuni temsilci adına tarhiyat yapıldığı belirtilmişse de; olay tarihinde yürürlükte bulunan 5520 sayılı Kanunun 17/9. maddesi uyarınca doğrudan kanuni temsilci adına tarhiyat yapılabilmesi için asıl borçlu mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşullarının birlikte gerçekleşmesi gerektiği, … tarihli ara kararı ile … Eğitim ve Araçları Gıda Sağlık İnşaat Temizlik Turizm Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi’ne 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin 5. maddesinin 3. fıkrası uyarınca, bir tasfiye memuru atanıp atanmadığının ve anılan şirketin tasfiye işlemlerinin gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğinin, gerçekleştirildi ise ne şekilde gerçekleştirildiğinin sorulmasına karar verildiği, ara kararına idarece verilen cevap ekinde yer alan … tarih … sayılı Görüş ve Öneri Raporu’nun (İnceleme ve Değerlendirme Raporu)’nun incelenmesinden, anılan raporun şirkete ait bazı mal varlıklarının tespiti ile borç ve alacakların ödenmesine ilişkin olduğu, halihazırda tasfiyenin sonuçlanmadığı, bu durumda; 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümleri uyarınca ticaret sicilinden silinen asıl borçlu şirket hakkında aynı Kararnamenin 5. maddesi uyarınca yürütmesi gereken tasfiye sürecinin sona ermediği, bu durumda 5520 sayılı Kanunun 17/9. maddesinde düzenlenen asıl borçlu mükellefin tasfiye edilme koşulu gerçekleşmediğinden, anılan maddeye dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatın geçici vergi aslı dışında kalan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın bu kısım yönünden kabulüne; geçici vergi aslı yönünden ise; söz konusu ihbarnamelerde mahsup döneminin geçmesi sebebiyle geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmesine rağmen açılan davanın esasının incelenmesi olanağı bulunmadığı gerekçesiyle bu kısım yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının kabule ilişkin kısmının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek davalının istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusu yönünden ise; Mahkeme kararında tarhiyat işleminin hukuka aykırılığına hükmedilerek vergi aslının kesinleşmesi durumunun halihazırda ortadan kaldırıldığı , kaldı ki davanın reddi yolunda bir karar verilmesi durumunda da geçici vergi asıllarının 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120/4. maddesi uyarınca nihayetinde terkin edileceği, ileriye dönük bir işlem (tahakkunun yapılmayacağı) ile bu durumun tesis edileceği yönündeki irade beyanının da hukuken bir bağlayıcılığının bulunmadığı gibi Mahkeme kararının gerekçesine konu edilemeyeceği hususları nazara alındığında , dava konusu geçici vergi asılları yönünden davanın kabulüne karar verilmesi gerekirken, davanın incelenmeksizin reddine karar verilmesine hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının geçici vergi asılları yönünden verilen davanın incelenmeksizin reddi kararının kaldırılmasına ve geçici vergi asılları yönünden davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının ilgili dönem kanuni temsilcisi olduğu … Özel Eğitim ve Araçları Gıda Sağlık İnşaat Temizlik Turizm Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi’nin 667 ve 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince kapatıldığı ve ticaret sicil kaydının re’sen silindiği, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından çıkarılan … tarih ve … Seri Nolu Uygulama İç Genelgesinde; Kanun Hükmünde Kararname kapsamında ticaret sicilinden silinen şirketler hakkında terkin tarihinden önceki dönemlere ilişkin yapılacak her türlü vergi tarhiyatının ve kesilecek cezaların ilgili dönem kanuni temsilcileri adına yapılması gerektiği ile (…) kapatılarak ticaret sicilinden terkin edilen bu mükelleflerden aranılan kamu alacakları hakkında 6183 sayılı Kanunun 35. ve mükerrer 35. maddeleri kapsamında takip işlemlerine ivedilikle devam edilmesi gerektiğinin düzenlendiği, anılan Kanun Hükmünde Kararnameler ve 2016/3 Seri Nolu Uygulama İç Genelgesi uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2…. Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:.. sayılı kararının ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın … Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 28/09/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY : Olay tarihinde yürürlükte bulunan -ve 7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9. maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesine 5. ve 6. fıkra olarak eklenen- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesinde yer alan yasa hükmü ile; ticaret sicilinden silinmiş olma ve dolayısıyla tüzel kişiliğin son bulması durumunda, bu tür kişiliklerin hukuk aleminde varlığını yitirmesi ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 48. maddesinde belirtilen hak ve borçlarla muhatap kılınamayacak olması nedeniyle tüzel kişiliğin son bulmasından önceki dönemlere ait her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işleminin incelemenin yapıldığı dönemdeki kanuni temsilci adına yapılması amaçlanmıştır.
7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9. maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesine 6. fıkra olarak eklenen hükümde zaten var olan durum daha açık bir ifade ile ortaya konulmuş olup, anılan hükmün sonradan yürürlüğe girmiş olması, yürürlük tarihinden önceki dönemlerde yukarıdan belirtilen prensibin uygulanamayacağı sonucunu doğurmaz.
Söz konusu Kanun maddeleri ve gerekçeleri birlikte değerlendirildiğinde, esas olanın tüzel kişiliğin son bulması hali olduğu açıktır. Bir kanun, kanun hükmünde kararname, mahkeme kararı ya da Türk Ticaret Kanununda sayılan re’sen sonlandırma koşullarının varlığı nedeniyle tüzel kişiliğin sonlandırılması hallerinin, tasfiye süreci tamamlanarak sonlandırılması halinden sonucu itibariyle farkı bulunmamaktadır. Tüzel kişiliğin sonlandırılması sebebinin ne olduğu alacaklı idare açısından sonuç doğurmayacak, ancak dönemin kanuni temsilcisinin rücu hakkı yönünden sonuç doğuracaktır. Tasfiye süreci tamamlanarak tüzel kişiliğin sonlandırılması halinde kanuni temsilcinin rücu hakkı kalmayacak, diğer hallerde ise rücu imkanı doğacaktır.
Yapılan bu açıklamalar sonucunda, 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereğince tüzel kişiliği ticaret sicilinden terkin edilen asıl borçlu şirket hakkında terkin tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak (olay tarihinde yürürlükte bulunan) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/9. maddesi uyarınca ilgili dönem kanuni temsilciler adına tarhiyat yapılabileceği açıktır. KHK ile kapatılan şirketin ilgili dönemde kanuni temsilcisi olan davacı hakkında yapılan tarhiyatın esası hakkında değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerekirken, esasa girilmeksizin davacı hakkında tarhiyat yapılamayacağı gerekçesiyle verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle; temyiz istemine konu Bölge İdare Mahkemesi kararının, uyuşmazlığın esası hakkında değerlendirme yapılarak bir karar verilmek üzere bozulması gerektiği oyuyla çoğunluk kararına katılmıyoruz.