Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2021/3392 E.  ,  2022/5732 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/3392
Karar No : 2022/5732

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Yenilenebilir Enerji Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından verilen bildirim üzerine Dereli Hidroelektrik Santrali için 2020 yılına ilişkin olarak tahakkuk ettirilerek ödenen 780.756,30-TL tutarındaki elektrik üretimi lisans harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; olayda, uyuşmazlığın çözümünün, elektrik üretim faaliyeti yapan davacı şirket tarafından ödenen havza hidrolik gözlem bedelinin; su kullanım bedeli ödemeyenlerin dava konusu elektrik üretimi lisans harcına tabi tutulması gerektiği yönündeki düzenlemeye yer veren 492 sayılı Harçlar Kanunu kapsamındaki su kullanım bedeli ile aynı mahiyette olup olmadığının değerlendirilmesine bağlı olduğu, gerek 6446 sayılı Elektrik Piyasası Kanunu, gerek 6456 sayılı Kanun ve gerekse 492 sayılı Harçlar Kanunu’nda su kullanım bedeli, özelleştirme bedeli ve lisans ihale bedeli kavramlarının tanımlarına, açıklamasına ve içeriğine yer verilmediği ve anılan tanımların ikincil alt düzenlemelerde de bulunmadığı, dolayısıyla su kullanım bedeli ile havza hidrolik gözlem bedelinin aynı mahiyette olup olmadığının ilgili mevzuatın yorumlanmasına bağlı olduğu anlaşıldığından, davada vergi hatası olduğu ileri sürülen hususun, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerinin aradığı anlamda hesap ve vergi hatası kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna varıldığı, bu bakımdan; vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek iddiaların, Vergi Usul Kanunu’nun 124. maddesinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı sonucuna varıldığından, dava konusu düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığı gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca davacının istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dereli Hidroelektrik Santrali için 2020 yılına ilişkin olarak Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik kapsamında 35.920,33-TL “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” ödendiği, anılan bedelin su kullanım bedeli olduğu, su kullanım bedeli yerine geçen “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” ödendiğinden ayrıca elektrik üretimi lisans harcı ödemesine gerek olmadığı, olayda vergi hatası bulunduğu, temyize konu kararda itirazlarının gerekçeli olarak karşılanmadığı, adil yargılanma haklarının ihlal edildiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı şirket tarafından verilen bildirim üzerine Dereli Hidroelektrik Santrali için 2020 yılına ilişkin olarak tahakkuk ettirilerek ödenen 780.756,30-TL tutarındaki elektrik üretimi lisans harcının iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
492 sayılı Harçlar Kanununun 108. maddesinde imtiyazname, ruhsatname ve diplomalardan bu kanuna bağlı (8) sayılı tarifede yazılı olanların harca tabi olduğu, 113. maddesinin birinci fıkrasında, harçların peşin alınacağı, 03/04/2013 tarihli Resmî Gazetede yayımlanan 6456 sayılı Kanunun 16. maddesiyle eklenen ve 01/01/2014 tarihinde yürürlüğe giren üçüncü fıkrasında ise, elektrik üretimi lisans harçlarının her yıl kurumlar vergisi beyannamesi verme süresi içerisinde verilen bildirim üzerine, elektrik üretim faaliyetlerinden elde edilen gayrisafi iş hasılatı esas alınarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen harçların ayrıca mükellefe tebliğ edilmeyeceği ve mayıs ayı içerisinde ödeneceği, genel bütçe geliri olarak kaydedilen elektrik üretimi lisans harçlarından hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretim lisans harçlarının %90’ı, haziran ayının sonuna kadar, hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretimi yapan tesisin bulunduğu yerin il özel idaresine, il özel idaresi bulunmayan yerlerde büyükşehir belediyesine aktarılacağı, hesaplanarak aktarılan bu tutarların, 02/07/2008 tarihli ve 5779 sayılı İl Özel İdarelerine ve Belediyelere Genel Bütçe Vergi Gelirlerinden Pay Verilmesi Hakkında Kanuna göre belediyelere ve il özel idarelerine ayrılacak payların hesabında matraha dâhil edilmeyeceği hükmüne yer verilmiş olup, aynı kanunun İmtiyazname, Ruhsatname ve Diploma Harçları başlıklı (8) sayılı tarifesine 6456 sayılı Kanunun 17. maddesiyle eklenen ve 01/01/2014 tarihinde yürürlüğe giren “XV-Elektrik üretimi lisans harçları” alt başlıklı “1-Hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretim lisansı” kısmında, Elektrik Piyasası Kanunu kapsamında, özelleştirme bedeli, lisans ihale bedeli ve su kullanım bedeli ödemeksizin hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretim faaliyetinde bulunanların (Kamu Kuruluşları hariç) bu faaliyetlerden elde ettikleri bir önceki yıl gayrisafi iş hasılatı üzerinden binde on beş oranında elektrik üretimi lisans harcı ödeyeceği, üreticilerin kendi ihtiyaçları için kullandıkları elektriğe ilişkin bedelin gayrisafi iş hasılatına dâhil edilmeyeceği belirtilmiştir.
Kanun değişiklikleriyle, 492 sayılı Harçlar Kanununda yer alan “İmtiyazname, Ruhsatname ve Diploma Harçlar” tarifesine “elektrik üretimi lisansı harcı” bölümünün eklenmesi suretiyle oluşturulan yeni harç grubunda “hidroelektrik kaynaklara dayalı elektrik üretim lisans harcı” düzenlenmiştir. Buna göre, Elektrik Piyasası Kanunu kapsamında, özelleştirme bedeli, lisans ihale bedeli ve su kullanım bedeli ödemeksizin hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretim faaliyetinde bulunanların (kamu kuruluşları hariç) bu faaliyetlerden elde ettikleri bir önceki yıl gayrisafi iş hasılatı üzerinden binde on beş oranında harç ödeyeceği kurala bağlanmıştır.
6456 sayılı Kanunun gerekçesinden, Elektrik Piyasası Kanunu kapsamında özelleştirme bedeli, lisans ihale bedeli ve su kullanım bedeli ödenmeksizin hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretim faaliyetinde bulunanların, faaliyet gösterdikleri bölgelerin altyapılarına verebilecekleri zararın karşılanması için il özel idarelerine ve il özel idaresi bulunmayan yerlerde büyükşehir belediyelerine kaynak sağlamak amacıyla harç yükümlülüğünün getirildiği anlaşılmaktadır.
6446 sayılı Elektrik Piyasası Kanununun “Hidrolik kaynaklara başvuruların değerlendirilmesi” başlıklı 29. maddesinin birinci fıkrasında; “Hidrolik kaynaklar için üretim lisansı almak maksadı ile su kullanım hakkı anlaşması imzalamak üzere yapılan başvurularda, su kullanım hakkı anlaşması imzalanacak tüzel kişiyi belirlemeye DSİ yetkilidir. Aynı kaynak için DSİ’ye birden fazla başvuru yapılmış olması hâlinde; fizibilitesi kabul edilebilir bulunanlar arasından her yıl için birim megavat başına en yüksek oranda hidroelektrik kaynak katkı payı vermeyi teklif eden tüzel kişi, anlaşma imzalanmak üzere belirlenir ve Kuruma bildirilir.” kuralına yer verilmiştir.
21/02/2015 tarih ve 29274 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik ve bu yönetmeliği kaldıran 15/06/2019 tarih ve 30802 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelikler ile su kullanım hakkı anlaşması imzalanması ve hidroelektrik kaynak katkı payı teklifi verilmesine ilişkin usul ve esaslar belirlenmiş olup, 2015 tarihli Yönetmelikte yalnızca çoklu müracaat halinde fizibilite raporu/ön raporu kabul edilebilir bulunan şirketlerce hidroelektrik kaynak katkı payı teklifi verileceği ve en yüksek teklifi veren şirketle su kullanım anlaşması imzalanacağı düzenlenmiş iken, 2019 tarihli Yönetmelik ile çoklu müracaat halinde aynı yönde düzenleme getirildikten sonra proje için tekli başvuru olması durumunda diğer bir ifadeyle tekli müracaat halinde de Yönetmelikte belirlenen minimum değer üzerinden hidroelektrik kaynak katkı payı alınacağı düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dairemizin E:2020/6293 sayılı dosyasında 07/04/2021 tarihinde verilen ara kararı ile, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğünden:
1-) Devletin hüküm ve gözetimi altında bulunan su kaynaklarının kullandırılmasına yönelik Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik uyarınca düzenlenen “Su Kullanım Hakkı Anlaşması”na istinaden, kullanıcılardan herhangi bir bedel tahsil edilip edilmediği, tahsil edilen bedel bulunması halinde bunların niteliğinin ve neleri ihtiva ettiği,
2-)(…) su kaynaklarının kullanılması karşılığında alınması öngörülen, gerek kanunda, gerek alt düzenlemelerde ve gerekse uygulamada söz edilen;
“Su Kullanım Bedeli”
“Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı”
“Havza Hidrolik Gözlem, Değerlendirme ve Kontrol Hizmet Bedeli” kavramlarının, varsa birbirleriyle olan farklılıkları da belirtilmek suretiyle neleri ifade ettiğinin sorulduğu,
Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü tarafından ara kararına cevaben gönderilen E-… sayılı yazıda; Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik hükümleri gereği halihazırda, “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı(su kullanım bedeli)”, “Havza Hidrolojik Gözlem, Değerlendirme ve Kontrol Hizmet Bedeli”, “Proje Hizmet Bedeli” ve “Ortak Tesis Katılım Payı” adı altında tahsilatların idareleri tarafından yapıldığı, “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı”nın bir Hidroelektrik Santrali (HES) projesine birden fazla başvuru yapılması halinde -anılan Yönetmelik ve dayanağı 6446 sayılı Elektik Piyasası Kanunu’nun 29. maddesi kapsamında- başvurusu uygun bulunan şirketler arasında yıllık üretim miktarı veya kurulu güç üzerinden en yüksek teklifi veren şirketin projeyi yapmaya ve işletmeye hak kazanması esasına göre yapılan seçme işlemine istinaden üretime geçme yılından başlamak üzere lisans süresi sonuna kadar her yıl tahsil edilen bir bedel olduğu, bu tahsilat kaleminin 492 sayılı Harçlar Kanunu’nda düzenlenen “özelleştirme bedeli” ve “lisans ihale bedeli” gibi bir yarışmadan kaynaklandığı, bu haliyle “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı”nın “su kullanım bedeli” ile aynı kavram olduğu, Yönetmelik hükümlerine göre HES projesine birden fazla başvuru yapılması halinde bu bedelin alındığı, tekli başvuru yapılan hallerde bu bedelin alınamayacağı, diğer bir ifadeyle tekli başvuru halinde “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı(su kullanım bedeli)” alınmadığından tekli başvuru üzerine ihale edilen HES projelerinden 492 sayılı Harçlar Kanun kapsamında Elektrik Üretimi Lisans Harcı alınacağı, (…)
“Havza Hidrolojik Gözlem, Değerlendirme ve Kontrol Hizmet Bedeli”nin ise Yönetmeliğin EK-2 bölümünde düzenlendiği, söz konusu bedelin idareleri tarafından verilen havza bazlı rasat ve hidrolojik faaliyetlerin karşılığı olarak, işletmedeki tüm HES projelerinden(EÜAŞ hariç) alınan bir bedel olduğu, (…) bu bedelin “su kullanım bedeli” ve “Elektrik Üretimi Lisans Harcı” ile bir ilgisinin bulunmadığı cevabı verilmiştir.
Dosyadaki bilgi ve belgeler ile Dairemizin E:2020/6293 sayılı dosyasında verilen ara kararı cevabının incelenmesinden; 492 sayılı Harçlar Kanunu’na ekli 8 Nolu Tarife’de yer alan “su kullanım bedeli” ile 6446 sayılı Elektik Piyasası Kanunu’nun 29. maddesi ve Elektrik Piyasasında Üretim Faaliyetinde Bulunmak Üzere Su Kullanım Hakkı Anlaşması İmzalanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelikte düzenlenen “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı”nın aynı kavramlar olduğu, anılan Yönetmelik hükümlerine göre “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı(su kullanım bedeli)” ödeyenlerden Elektrik Üretim Lisans Harcının alınmayacağı sonucuna varılmıştır.
Uyuşmazlıkta davacı tarafından “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” ödendiği ileri sürüldüğünden verilen … tarih ve E:… sayılı ara kararı ile, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğünden;
Dereli Hidroelektrik Santrali için 2020 yılına ilişkin olarak davacı şirketten “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” adı altında herhangi bir ödeme alınıp alınmadığı, bu kapsamda alınan bir ödeme var ise buna ilişkin bilgi ve belgeler ile “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” tahsilatı üzerine düzenlenmiş belgenin aslının veya onaylı örneklerinin gönderilmesi istenilmiş, ara kararına cevaben gönderilen E-… sayılı yazı ve eki belgelerde; davacı şirketin Dereli Hidroelektrik Santrali için 2020 yılına ilişkin olarak 35.920,33-TL tutarındaki “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” ödemesini idarelerinin … tarih ve … sayılı ödeme bildirim yazısına istinaden 31/01/2020 tarihinde banka kanalıyla ödediği, ödeme bildirim yazısı ve banka dekontunun da dosyaya sunulduğu görülmüştür.
Bu durumda, davacı şirketin 2020 yılına ilişkin olarak Dereli Hidroelektrik Santrali için -yukarıda yapılan açıklamalar ışığında; “su kullanım bedeli” yerine geçen- “Hidroelektrik Kaynak Katkı Payı” ödediği, 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (8) nolu tarife uyarınca Elektrik Piyasası Kanunu kapsamında su kullanım bedeli ödeyen davacının hidrolik kaynaklara dayalı elektrik üretimi faaliyeti nedeniyle elektrik üretimi lisans harcı ödemekle yükümlü olmadığı anlaşıldığından ve bu hususun vergilendirme hatası kapsamında değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığından, olayda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. ve devamı maddelerinde yer alan düzenlemelere göre bir vergilendirme hatası olmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddi yolunda verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 22/11/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.