DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2021/1235 E.  ,  2022/1137 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/1235
Karar No : 2022/1137

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Tekstil Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait 2004 yılına ilişkin kurumlar vergisi, vergi ziyaı cezası ile gecikme faizinin tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emri içeriği borçlara ilişkin ihbarname asıl borçlu şirkete posta yoluyla tebliğ edilemediğinden bahisle ilanen tebliğ edilmiştir.
Mahkeme tarafından asıl borçlu şirket adına tarh edilen vergi ve cezaların tebliğine ilişkin tüm belgelerin istenilmesi üzerine idarece, dava konusu ödeme emri ile tahsili talep edilen borca ilişkin ihbarnamenin tebliğine ilişkin tebliğ zarfının yapılan arşiv çalışması sırasında imha edildiği belirtilmiştir. Bu durumda davalı tarafından tebliğ zarfının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 102. maddesine uygun olarak muhtar, zabıta veya komşulardan birine imzalatılmak suretiyle kanun koyucunun amaçladığı şekilde tutanak haline getirildiği hususunun ispatlanamadığı anlaşılmaktadır.
Bu nedenle olayda, asıl borçlu şirket hakkında usulüne uygun olarak tahakkuk ederek kesinleşen bir alacaktan bahsedilemeyeceğinden davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu ödeme emrini iptal etmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 24/09/2020 tarih ve E:2016/19597, K:2020/3259 sayılı kararı:
Uyuşmazlıkta her ne kadar Mahkemece asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnamelerin usulüne uygun tebliğ edilmediği gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiş ise de bu aşamada kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emirlerine ilişkin ihtilafın incelenmesinde, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen ihbarnameye ilişkin olarak inceleme yapılamayacağı açıktır.
Bu durumda, asıl borçlu şirket adına ödeme emri düzenlenip düzenlenmediği, düzenlendi ise usulüne uygun tebliğ edilip edilmediği, malvarlığı araştırmasının yapılıp yapılmadığı, dolayısıyla borcun şirketten tahsil olanağının bulunup bulunmadığı ile davacının kanuni temsilcilik sıfatını haiz olup olmadığı hususları araştırılarak bir karar verilmesi gerektiğinden, Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… K:… sayılı ısrar kararı:
Kanuni temsilcinin şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sorumluluğuna başvurulabilmesi, ardı ardına birden fazla işlemin (zincir işlem) hukuka uygunluk kriterlerini taşımasını gerektirmektedir. Zincir işlemlerden birinin hukuka uygun olmaması durumunda, sonraki gelen işlemlerin de hukuka uygunluğundan bahsetmeye olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda, olayda, asıl borçlu şirket hakkında usulüne uygun olarak tahakkuk ederek kesinleşen bir alacaktan bahsedilemeyeceğinden davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu ödeme emrinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesinden verginin tahsiline uzanan vergilendirme sürecinde vergi idaresi vergi kanunlarında gösterilen usulleri izleyerek vergi ödevlileri hakkında idari işlemler tesis etmektedir.
Türk Vergi Sisteminde, vergi ve benzeri mali yükümlülüklerin tarh ve tahakkuk usulleri 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda, tahsil usulleri ise 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da düzenlenmiştir. Bir kamu alacağının tahsil edilebilmesi için öncelikle 213 sayılı Kanun’a göre verginin tarh ve tahakkukuna ilişkin kuralların, daha sonra 6183 sayılı Kanun’a göre tahsil usullerinin sırasıyla izlenmiş olması zorunludur. Bu zorunluluğun doğal sonucu olarak vergilendirme sürecinde bir idari işlemin tesis edilebilmesi için bir önceki hukuki durumun tekemmül etmiş olması hali aranmaktadır. Dolayısıyla bir önceki safha tekemmül etmeksizin bir sonraki safhaya ilişkin idari işlem tesis edilemeyeceği gibi vergilendirme sürecinde herhangi bir işleme karşı dava açılması durumunda ise önceden tamamlanmış hukuki durumların yeniden incelenmesi idari işlemlerin sürekli yargı denetimi altında tutulmalarını önlemeye yönelik idari istikrar ilkesi gereği mümkün değildir.
Bu nedenle, kural olarak, vergi alacağının ortadan kalkmasına yol açan bir başka hukuki durum gerçekleşmedikçe, vergilendirme sürecinde bir işlemin usulüne uygun olarak tesis edilip tebliğ edilmesinden sonra bu işleme bağlı kesinleşmiş hukuki sonucun vergilendirme sürecinin ilerleyen safhalarında bu işleme bağlı olarak tesis edilen diğer idari işlemlere karşı açılan idari davalarda incelenmesine hukuken olanak bulunmamaktadır.
İhbarnameye konu olan cezalı vergi tarh edilmesine ilişkin işleme karşı usulüne uygun şekilde tebliğ edildiği halde kanuni süresi içinde dava açılmaması durumunda vergi ve cezanın tahakkuk ederek ödenebilir safhaya gelmesine ilişkin hukuki durum tekemmül etmekte, ayrıca bu işleme karşı olağan bir yargısal başvuru yolu da kalmadığından vergi ve ceza aynı zamanda kesinleşmektedir.
Asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen veya edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenebilmesi için öncelikle amme alacağının asıl borçlu şirket adına usulüne uygun olarak tahakkuk ettirilmesi ancak alacağın 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 37. maddesindeki kurallar uyarınca belirlenen vadesi içinde ödenmemesi gerekmektedir. Ayrıca asıl borçlu şirketin anılan Kanun’un 54. maddesinde öngörülen yöntemlere göre usulüne uygun bir biçimde takip edilmesi, bu kapsamda özellikle teminatsız alacaklarda asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun bir şekilde tebliğ edilmesi hukuken zorunludur. Öte yandan asıl borçlu şirketle ilgili malvarlığı araştırması sonucunda amme alacağının sözü edilen Kanun’un 3. maddesinde tanımlandığı biçimde tahsil edilemediğinin veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığının idarece ortaya konulması da gerekir.
Amme alacağının asıl borçlu şirket tüzel kişiliğinin perdesi kaldırılarak takip ve cebren tahsilinde bir güvence yöntemi olan kanuni temsilcinin takibi ve alacağın kanuni temsilciden cebren tahsili, yukarıda anılan ve aralarında sebep-sonuç ilişkisi bulunan idari işlemlerin tesis edilmesine ve usulüne uygun şekilde tebliğ edildiğinin idarece ortaya konulmasına bağlıdır.
Vergilendirme sürecinde tesis edilen idari işlemlerin tebligatının usulüne uygun şekilde yapılması, kişilere mülkiyet hakkına yapılacak müdahaleyi öngörebilme ve bu işlemlere karşı idari ve yargısal yollara başvurma imkanı sağlar. Ancak bu başvuru yollarının tüketilip tüketilmemesi ilgililerin ihtiyarına bırakılmıştır. Bu bağlamda, kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan tahsili talep edilen amme alacağının usulüne uygun olarak tahakkuk ettiğinden bahsedebilmek için öncelikle bu borca ilişkin vergi/ceza ihbarnamelerinin asıl borçlu şirkete usulüne uygun olarak tebliğ edilmesi ve bu durumun idarece ortaya konulmuş olması gerekmektedir.
Olayda, asıl borçlu şirket adına düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin muhatabına usulüne uygun olarak tebliğ edildiği idarece ortaya konulamadığından vergi borcunun usulüne uygun olarak tahakkuk ettiğinden söz etmek mümkün değildir. Dolayısıyla usulüne uygun olarak tahakkuk etmeyen vergi borçlarının tahsili aşamasına geçilemeyeceğinden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bu nedenle, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 05/10/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.