Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2018/4005 E.  ,  2021/5322 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/4005
Karar No : 2021/5322

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) … Petrol Ürünleri Mad. Yağ. Nak. ve İnş. Malz. İml. Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve Kazan Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti’nden (Eski Unvanı: … Boya Kimya Madeni Yağ San. ve Tic. Ltd. Şti.) aldığı faturaların sahte olduğu yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/Ağustos dönemi için re’sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; matrahın bulunuş yönteminin ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmediği anlaşıldığından, davacının hangi suç ile isnat edildiğini öğrenme ve bu duruma göre savunma yapma hakkının elinden alındığı ve bu durumun davacı hakkında tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte, esasa etkili bir şekil hatası olduğu anlaşıldığından, cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacıya, kendi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacak nitelikte usul hatası oluşturmadığı belirtildikten sonra, davacı şirkete ihtilaf konusu faturaları düzenleyen şirketlerden … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden; söz konusu şirketin çok kısa süre içerisinde ortakları ile şirket adreslerinin değişmiş olması, yoklama tutanaklarındaki tespitler, şirket yetkili ve ortaklarına ulaşılamaması, yardımcı hammade alınan mükellefler ile alış ve satış yaptığı diğer mükellefler hakkındaki olumsuz tespitler, iş yerlerinin niteliği, işlerinin devamlılık durumu v.b. hususlar göz önünde bulundurulduğunda, anılan mükellefin ekonomik, ticari ve teknik kapasite ve konumunun, davacıya, faturalara konu emtiayı satmasının mümkün olmadığı ve düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığı; davacıya fatura düzenleyen diğer şirket … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti. hakkında 2010 yılına ilişkin düzenlenen vergi tekniği raporu bulunmadığı, anılan mükellef hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda ise, ilgili firmanın fatura düzenlenen dönemde faaliyetinin devam ettiği, kapasite raporlarının imalat-fabrika adresinde fiilen görülen makine ve teçhizat üzerinden hazırlandığı, davacı şirket adına düzenlenen fatura içeriklerinin üretilmediğine ve teslim edilmediğine ilişkin somut tespitlerin bulunmadığı dikkate alındığında, anılan firmanın sadece katkı maddesi alımlarının sahte belgeye dayandığından hareketle, yetersiz inceleme sonucu, varsayıma dayalı düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden söz konusu mükellefin davacıya düzenlediği faturaların sahte olduğunun ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığı belirtilerek … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti’ne ait faturalar nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinde hukuka aykrılık, … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti’ne ait faturalar nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle ve katma değer vergisi beyan tablosunun yeniden oluşturulması suretiyle, davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, Mahkeme kararının; dava konusu katma değer vergisinin 16.370,02-TL tutarındaki kısmının ve bu kısma ait vergi ziyaı cezasının kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın bu kısmının reddine, dava konusu katma değer vergisinin 16.370,02-TL’yi aşan kısmının ve bu kısma ait vergi ziyaı cezasının kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVACININ İDDİALARI: İhbarname ekinde vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesinin ihbarnameyi hükümsüz kılacağı, rapora, üretim reçetelerinin eklenmediği, fiili envanter incelemesi yapılmadığı, vergi inceleme raporunun denetimden uzak, kesin ve somut olmayan verilere ve varsayımlara dayandığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI: Davacının mal alımlarına ilişkin yapılan karşıt incelemelerde, fatura aldığı firmaların, sahte belge düzenlediklerinin tespit edildiği,davacı şirketin kurum kazancını azaltmak ve katma değer vergisi indirimlerinden yararlanmak için sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge alıp bunları hesabına bilerek intikal ettirdiğinin, hiçbir tereddüde yer vermeyecek şekilde tespit edildiği iddialarıyla kararın kabule ilişkin kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Davalı idarenin temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının kabule ilişkin hüküm fıkrasının onanması, davacı temyiz isteminin ise kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Davacı şirket adına, … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti’nden aldığı faturaların sahte olduğu yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/Ağustos dönemi için re’sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin, esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti’nden alınan faturalar nedeniyle re’sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup davalı idare tarafından ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti’nden alınan faturalar nedeniyle re’sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacı temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen Kanun maddelerinin değerlendirilmesinden de görüleceği gibi; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukukî ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi veya iadesi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine veya iadesine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Davacı adına fatura düzenleyen … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; şirketin ithalat yoluyla veya ithalatçı firmalardan satın alma suretiyle gerçekleştirilen ana hammadde alışlarına herhangi bir eleştiri getirilmediği, 2010 yılı içinde satın alınan 2.867.087,67-TL tutarında katkı maddesi alışlarının %80,0392 oranındaki kısmının sahte olduğundan bahisle şirketin paslanmayı önleyici müstahsar, enjektör temizleyici, mazot katığı ve bıçkı yağlama müstahsar üretemeyeceğinin kabul edildiği, katkı maddesi alışlarının %20’si hakkında herhangi bir eleştirinin bulunmadığı, şirketin üretim faaliyetine ilişkin kullandığı üretim reçeteleri, kapasite raporu, elektrik tüketimi gibi temel hususların incelenip değerlendirilmediği, şirket hakkında dava konusu döneme ilişkin yoklama bulunmadığı anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; anılan mükellef tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu hususunun somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti’nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmında ve Bölge İdare Mahkemesi kararının … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti’nden alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Diğer yandan, Bölge İdare Mahkemesince yeniden karar verilirken devreden katma değer vergisi nedeniyle, 2010/Temmuz dönemine ilişkin cezalı katma değer vergisine karşı açılan davada Dairelerince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararın Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 10/11/2021 tarih ve E:2018/3482, K:2021/5321 sayılı kararıyla bozulduğu hususu da dikkate alınmalıdır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; … Endüstriyel Kimyasalları İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti’nden alınan faturalar nedeniyle re’sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, … Mühendislik Danışmanlık İç Dış Ticaret Ltd. Şti’nden alınan faturalar nedeniyle re’sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 10/11/2021 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY : Davacının temyiz isteminin reddi ve Bölge İdare Mahkemesi kararının redde ilişkin kısmının onanması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.